［摘要］伴随着市场经济的不断发展，面向于未来的会计计量的需求愈发突出，历史成本计量受到巨大挑战。公允价值计量应运而生，在我国，现实环境制约着公允价值计量的推广发展，突出表现在可靠性和可操作性比较差。同时，由于它获取成本相对较高，十分容易成为操纵利润的工具，与税收制度之间不协调等相关因素也限制着公允价值计量的发展。文章进一步分析了问题的成因，认为市场环境的不成熟是问题产生的根源所在，其他相关的应用条件的不完备也产生了重要影响。在此基础上，提出了相应的对策建议等。
［关键词］公允价值；可靠性；可操作性；市场环境制约
引言
在2006年2月，我国颁布了《企业会计准则———基本准则》，将公允价值计量再一次引入我国新的会计准则体系中，这是会计准则里一个最重要的变化，被称为“最大的亮点”。之后发布的《公允价值计量（征求意见稿）》（2012年5月发布）、《企业会计准则第39号———公允价值计量》（2014年1月发布）进一步推动且规范了公允价值计量在我国的应用。可是我国对公允价值计量的实际应用和理论研究还只能算起步阶段，受到我国的经济社会环境的影响，公允价值在我国的应用存在着一部分的问题。因此，剖析公允价值计量在我国的应用问题，分析其产生的社会经济原因，探究其优化提升策略，具有重要的理论价值和实践价值。于公允价值计量的相关资料文献在国外主要体现在两方面：公允价值的计量、报告与审计的方法研究；在特定领域中的应用的问题、可靠性与实证研究。2006年，FASB发布了SFASNO.157，对公允价值定义做了详细规范，并统一了估值技术〔1〕。
一、公允价值计量在我国应用的问题
（一）公允价值可靠性存疑
“市场无效、人的机会主义和有限理性造成了公允价值的可靠性问题。”〔2〕可靠的公允价值的取得依赖于合理的渠道和规范的计算方式，但是我国现实条件的限制影响了可靠性。从可核实性角度来说，当可观察的市价无法获得时，只能借由估计来得出公允价值。然而，我国现阶段在一些范围里对公允价值的计算仅仅在原则上做了规定，具体的操作并没有到达规范程度。结果，在具体操作的时候便存在困难，公允价值进行计算时带有主观性和随意性，这也进一步影响到了公允价值的中立性。
（二）公允价值可操作性较差
可操作性同样是影响公允价值应用的一重要成分。“周期性效应、估值技术造成了公允价值的不确定性因素”〔3〕。进一步来说，在我国，很多的公允价值计量实务场合其实并不满足活跃市场的外部环境。只能依靠估值技术来获得公允价值，这又带来新的操作问题。“分析公允价值计量方法和估值的技术应该与资产评估应基本吻合”〔4〕科学合理的估值需要满足多个要素：其一，必须要找到较为丰富的、相关的市场信息和参数；其二，选择合适的估值模型，这是估值的技术手段的确定，也是估值准确与否的关键；其三，具备专业判断能力的会计人员的整体参与和把控，在估值时，需要未来现金流量和折现率来确定现值，而目前我国非常欠缺这些信息。
（三）公允价值获取成本高
如果企业要使用公允价值计量，会面临很多操作性问题，因而不可避免地，公允价值的获取成本会比较高，甚至会超过带来的效益。首先，在每个资产负债表日都应该对资产或负债的价值进行多几次确认。在这个过程中，需要投入很多的人力、物力以及时间成本，以获取并处理大量的市场信息和相关数据。其次，随着公允价值的引入，存在着企业和会计人员舞弊的风险，监管部门不得不投入相当的精力进行公允价值的审计工作。最后，现阶段我国熟练地掌握这一价值计量的会计人员整体还比较缺乏，因此，企业不得不花费一定的成本来对会计人员进行培训，从而增加了开支。
（四）公允价值存在成为企业操纵利润工具的风险
公允价值的动态性和主观性很强，是指公允价值计量通常是依靠相关人员根据本身的职业判断来进行，而且在不同的时间地点价值也不都一样。在政策允许的框架内，企业有着强烈的动机利用政策的漏洞，来用公允价值操纵利润。
（五）公允价值计量与税收制度之间的衔接问题
随着公允价值计量在我国越来越频繁被使用，税收制度与公允价值计量两者的冲突问题愈发的显著。相关准则的规定与税收法律虽然在不断趋同，但分离和隔阂犹在，企业不得不在纳税中做或增或减的调整，需要结合所得税的会计计算方法以反映存在的差异。
二、公允价值计量存在的问题及成因
（一）市场环境的制约
单从理论上来考察，公允价值无疑是最为可靠的。但在我国实际应用中，常常受到活跃的公开的市场这一前提的制约。在我国虽然市场经济环境发展仍然尚未完善和成熟，不少领域市场化程度还比较低，活跃的市场环境、不足的有序标准，影响着市场对资源的配置效率也不高，这就导致了市场信息无法真实可靠地反映资产或者债务的实际价值。使得会计信息存在着不真实性。另外，交易后对交易价格进行确认的信息体系也远未完善，这也进一步加大了市场信息的获得难度。
（二）重要问题研究的肤浅
即便相关部门在许多项目的具体准则中对公允价值计量的规定有所涉及，但实际并上没有针对公允价值制定独立的计量标准。在使用公允价值计量中，就出现了公允价值计量的不一致，可比性也比较缺乏，进而影响了公允价值的可靠性和可比性。因此，需要对公允价值的核心理念进行研究，形成体系，并加强相关准则的统筹协调。从估值技术角度来讲，相应的规定和应用也有所欠缺，缺乏健全的信息纰漏机制。结果导致在实际应用中，公允价值的使用缺乏合适的准则指导，或者不同准则中的规定相互矛盾冲突，造成使用中的尴尬。
（三）会计人员本身的素质限制
会计人员的能力和职业道德对公允价值的可靠性也是重要的影响因素之一。在会计实务中，公允价值计量对会计人员的专业技术水平和判断能力有很高的要求，这在金融资产、企业合并等领域尤为突出。在现在的市场环境分析我们可以得知，会计人员的整体水平并不能满足市场的需要，缺乏高层次的人才。比如，对资产或负债进行虚假评估、隐瞒真实信息、调低损失的估值或是调高收益的估值等，这样会计信息的真实性就大大降低了。
（四）监管机制不健全
因为相关法律法规的欠缺，直接影响到政府对公允价值实务中违法违规现象的处罚力度远远不够，很多犯罪行为无法对应到相关法规上。审计准则体系应该保证会计核算的体系，但是和国外对比，起步较晚发展较慢，并没有提供针对公允价值估计的具体类型的操作方法，同时，在公允价值的衡量标准也没达到标准点。因此在资产或负债信息的取得方面的方法规定还不明确。一方面是利益的诱惑，一方面是惩罚的力度欠缺，使得部分企业违法操作，操纵利润、制作不真实的财务报表等。
三、对策建议
鉴于以上对于公允价值计量的现状以及问题的描述，我们有理由相信：不充分的市场环境是制约公允价值计量发展的关键性问题，因此，完善市场环境是首要工作。因此，认清楚公允价值计量目前的现状，对于我们学习和掌握公允价值计量具有重要意义。
（一）推进市场经济体制建设，完善市场环境
不充分的市场环境是制约公允价值计量发展的关键性问题。只有在活跃而且充分竞争的市场环境下，公允价值才具有真实性和可靠性，取得成本也会相对降低。因此，应该加强市场经济体制的改革，健全完善生产资料市场和资本市场，推动市场的健康、高效以及有序发展，促进各交易主体之间充分竞争、规范交易。
（二）确立中国公共管理学的规范性理论体系
受市场环境不够完善的影响，公允价值更多只能地通过估值模型和专业人员的职业判断来得出。在实务中，缺乏客观可靠的评估机构提供的有效的公允价值估值，这成为限制企业使用公允价值的重要原因之一。专业的评估机构能够促进估值技术的完善成熟，增强可操作性，提升估值质量，减少企业使用公允价值的成本。
（三）完善法律法规，加强监管
防范虚假估值与利润操纵需要法律法规的建设，强化监管。首先，必须对操作利润的行为进行比较详细的界定，减少利用公允价值计量的舞弊空间。其次，针对违法违规行为，加强处罚的力度，增加违规和违法的成本，防范和减少舞弊的情况。最后，相关部门要加大监管的力度，做好各项防范工作。
（四）提高会计人员业务能力与道德水平
公允价值的可信度离不开会计人员的职业道德和业务能力。会计人员必须能够快速获取到有效的市场信息，并具备良好的估值技术，以保证判断的准确性。同时，会计人员必须坚守职业道德，不舞弊。因而，必须加强会计人员的职业能力的培训，建立严格的考核制度，提升会计人员的专业能力。另一方面，一定要加强会计人员道德教育，增强其守法意识，提升其职业道德水平，最大限度地减少利润操作等舞弊行为。
（五）与税收制度的协调
目前我国的税收方法中，税法与会计两者是分离的，企业基于避税的考虑而非可靠性考虑选择相应的计量方式，对于进一步推广使用公允价值是不利的。因此有必要进行协调，明确税收所基于的计量方式，以及税收的方法，以促进公允价值的正常发展。
结语
随着经济全球化使得各国之间的联系日益紧密，我国与其他国家之间的经济联系必将日益密切。我国的会计计量准则与国际接轨是发展的要求，也是大势所趋，公允价值的应用是必然的也是必需的。当下我国对公允价值计量的应用还存在多方面的问题，与之相适应的市场环境、体制、法律、金融机构等各种因素远未发展成熟。而针对这些问题，需要广大的财务和审计工作者在会计理论与实务中的创新，需要及时地分析、研究和解决问题。受改革开放的进程不断推进的影响，我国的市场经济体制将渐渐成熟，市场环境不断规范化。不断出台的会计准则对于公允价值计量进行逐步完善。放眼未来，我们相信公允价值计量必将迎来一个蓬勃发展的春天。
〔参考文献〕
〔1〕陆宇建,张继袖,刘国艳.基于不确定性的公允价值计量与披露问题研究〔J〕.会计研究,2007（02）：18-23.
〔2〕管考磊.公允价值失真的经济学分析及治理〔J〕.会计与经济研究,2012，(06):12-18.
〔3〕刘洪,方拥军.非活跃市场环境下公允价值计量不确定性的成因与对策〔J〕.财会月刊,2012,(02):6-8.
〔4〕彭江嘉.公允价值计量方法的应用及选择〔J〕.财务与会计,2013,（02）:31-33.
〔5〕牛博.浅析公允价值计量存在的问题及对策〔J〕.中国集体经济,2014,（22）:103-104.
〔6〕卫强.公允价值会计运用中的问题与与对策〔J〕.中外企业家,2014,（30）:76-77.
〔7〕邢秀丰.会计公允价值计量若干问题浅析〔D〕.首都经济贸易大学,2014.
作者：王梦佳 陈嘉 陈晓敏 单位：福州外语外贸学院
