摘要：现行会计准则已经在上市公司实行近１０年，对传统财务的一些舞弊行为起到了防范作用，但是财务舞弊的空间仍然存在，我们必须更加关注关联方交易、盈利与股利分配对比等情况，并通过制定特殊事项会计准则、健全会计准则内容体系、加强会计准则制定的透明度、建立会计准则质量评价机构来进一步防范财务舞弊。
关键词：会计准则；上市公司；财务舞弊；防范
一、现行会计准则对传统财务舞弊行为的防范
１．关联方关系及交易的信息披露范围扩大
旧准则对关联交易信息的披露不能反映交易企业经济活动的实质，披露内容不客观。而现行准则对企业报表中关联方披露做出更加严格的要求，在很大程度上将缩减上市公司利用关联交易的途径来造假的空间，规避财务报表中关联方交易披露信息的不对称所导致财务舞弊风险。
２．取消存货中后进先出法的计价方法
后进先出法并不符合存货流转的顺序，也不符合存货的配比原则，属于财务舞弊的范畴。现行会计准则改变了企业发出存货的计价方法，只能采用先进先出法、加权平均法和个别计价法三种核算方法，取消了不合理的后进先出法，只留下其他三种存货的计价方法，真实反映出存货的实物流转，当存货价格有一定波动时，企业通过选择不同存货计价方法进行财务舞弊的可能性大大降低，缩小了财务舞弊的空间。
３．规范公允价值、债务重组和非货币性资产交换准则
现今，现行会计准则又引入公允价值计量方法、资产重组和非货币性资产交换、重新定义公允价值的运用提高了财务信息的相关性，在会计计量中有利于反映现实和预测未来的计量属性，能真实反映资产给企业带来的经济利益，在核算的过程中更精准的反映出企业的获利能力和财务风险。现行会计准则在债务重组准则中加大财务报表中披露内容的要求，规定债务人在重组交易中非现金资产、债务转换成股份以及修改协议后债务的公允价值的确认方法和原则应该在财务报表的附注中披露。现行准则规定关联方之间的非货币性资产交换不应采用公允价值，表现出公允价值的应用是有限制条件的，不能随意滥用。这些规定对会计准则有很好的完善及改进，遏制了传统舞弊手段。
４．重新规范长期股权投资的会计核算
现行会计准则对长期股权投资有了重新定义，扩大可供出售金融资产确认的范围，并且必须采用公允价值的方法核算长期股权投资并将公允价值变动的损益计入所有者权益，更加真实反映了企业对该类投资的取得的真实需求而非投机舞弊的目的；权益法的核算方法更加能反映经济实质，投资企业在持有长期股权投资期间，享有被投资单位实现利润或发生净亏损和其他综合收益，经过调整后可以确认。长期股权投资在定义范围、会计核算方面进行了改革，能更好地反映经济交易和事项实质，对传统财务舞弊有明显的遏制作用。
二、现行会计准则下上市公司的财务舞弊空间
１．利用资产减值准备的处理进行财务舞弊
现行准则中资产减值准备确认和计量比较复杂，对单项资产或资产组合的分组区分有很大的难度。单项资产的现金流入基本上独立于其它资产或者资产组合产生的现金流入，并且资产减值损失在一定情况下是可以转回的，很容易受到人为因素的影响，给企业带来很大的财务舞弊空间。
２．利用关联方交易处理进行财务舞弊
虽然现行会计准则扩大了关联方及其交易的信息披露，但是并不完善，上市公司还是能利用相关的漏洞进行隐蔽的财务舞弊，比如没有对未来关联方、潜在关联方和原关联方的特殊关系做出明确的规定，为上市公司利用关联方交易进行财务舞弊带来了一定的空间。
３．利用资产类会计变更进行财务舞弊
现行无形资产准则规定研究开发无形资产项目所发生的资金支出应区分研究阶段支出和开发阶段支出。但是在实际的情况中无形资产研发过程复杂、风险大、时间长，无法可靠区分出研究阶段的支出和开发阶段的资金支出，而对于怎么区别两个阶段的支出，公司拥有较大的随意选择权，上市公司利用这种随意性很可能进行利润操纵、虚增资产。
４．利用政府补贴进行财务舞弊
现行会计准则规定，企业取得的政府补助不管是非货币性资产还是以名义金额计量的政府补助最后都能计入会计当期损益。而原来准则规定的是增加到资本公积中，现行准则的规定直接增加了企业的利润。由于这种损益有很强的波动性和随机性，很容易被人为的操纵，扩大了财务舞弊的空间。
三、防范财务舞弊的五个关注
１．关注审计报告的说明和会计事务所的动态
注册会计师通过对上市公司财务报表出具审计意见履行外部监督职能。如果注册会计师出具的审计报告是非标准无保留意见审计报告，就必须提高对上市公司的谨慎性。相关案例显示，上市公司变更会计师事务所的行为与财务舞弊行为呈现明显的正比例关系，其中的原因最可能的是当上市公司想利用某些会计处理和披露方式掩盖不利信息，如果审计师发现此行为很可能不同意企业的做法并出具保留意见，对公司的融资影响会很大，这对上市公司来说是不会愿意的，所以他们会寻找与自己更为契合想法的审计师和事务所。无论是主动或被动更换会计事务所说明双方在审计过程存在分歧，都是财务舞弊的典型信号。主动更换事务所，存在购买审计的行为可能性会很大，即事务所花钱让更换后的事务所按照自己的要求出具审计报告；如果是被动更换会计师事务所，可能是注册会计师已经放弃该审计业务以防止诉讼失败收到相关部门的惩罚，这两种行为都意味着公司存在着财务舞弊的潜在风险。
２．关注会计估计和会计政策的变更情况
如果公司所采用会计估计和会计政策有改变，要对其会计估计和政策变更的理由是否充分提高关注，财务报告中会对这一方面的情况进行披露，通过对这一部分的研究分析，可以判断相关变更是否合理，是否有财务舞弊的可能，如果没有进行相关的披露，财务舞弊的可能性就更大了。
３．关注合并会计报表合并范围的变动情况
由于合并会计报表内容直接受合并范围影响，操纵利润时公司可以通过改变合并范围来实现，从而进行财务舞弊。如果新归进的子公司的财务利润超过了企业现有子公司的平均水平或新撤出的子公司会计利润水平低于集团公司的平均水平，这种不寻常的表现下企业进行财务舞弊的可能性就很大了。
４．关注关联方交易的情况
因为关联方方交易手段比较复杂隐蔽，企业经常会通过不公平的交易更改财务报告的结果，来操纵会计利润，获取相关利益。
５．关注盈利与股利分配的对比情况
如果上市公司获得了可观的利润，公司却不支付或很少量的向股东支付现金股利，有可观的利润却一直不给股东进行股利分配，企业的利润是虚构出来的可能性就很大，只有假的账面利润，自然不可能拿出钱分给股东。当然，盈利企业不进行利润分配还有其它的原因，企业可能因为发展的需要把盈利投入某个前景很好的新项目中去，但操纵出来的利润是肯定无法分配的，所以如果出现这种情况要予以重视，企业在进行财务舞弊的可能性很大。
四、防范财务舞弊的措施建议
１．制定特殊事项的会计准则
据大多数上市公司财务舞弊案例数据显示，新兴业务的会计处理是最容易发生财务舞弊问题的部分，如新经济背景下的金融衍生工具、收入确认、表外事项等，以及我国特殊国情下的托管、重组、三产公司、关联交易等，在经济飞速发展阶段上述特殊事项发生的频率只会越来越高。而且随着我国经济的发展，新兴会计事项只会越来越频繁地发生，尽快出台特殊事项会计准则和制度能够有效防范企业财务舞弊行为。
２．健全会计准则的内容体系
会计改革还需要与其他改革相配套、互相配合才能发挥最大的作用。首先要加强会计法律规范，用法律的强制力和威慑力规范上市公司的财务行为。只要在会计法律法规界定范围之内，所有会计主体和相关财务人员都必须严格遵守其行为规范，否则就要受到严惩，让违法者望而却步，加大会计法律规范的效力，提高处罚力度，将降低财务舞弊的可能性。其次要提升财务人员的整体素质。随着经济的发展，我国的会计准则有相当大的改变，会计核算方法发生了变化，这对财务人员是一大挑战。我国目前对会计从业人员的后续教育效果不尽人意，应当完善财务审计人员的持续教育制度，加强财务审计人员的培训工作，提高财务与审计人员的业务水平；加强会计职业道德建设，营造诚信的道德环境；建立更加科学合理的会计从业准入制度和会计水平评价机制，使每位会计审计人员的职业道德状况始终置于广泛的社会监督之下，培养优秀的从业人员，努力提高财务审计人员的职业判断能力。再次，根据“决策有用观”这一目标，现行会计准则规定了会计信息质量的要求，但缺乏层次性，且没有对各个经济事项之间可能产生的冲突进行说明。所以需要进一步完善会计准则中对财务信息的质量要求，进一步理清层次，突出重点，粗细得当，从而更好地减少财务舞弊的空间。
３．加强会计准则制定的透明公开度
完善会计准则制定程序，加强会计准则制定的公开性与透明度。制定高质量的会计准则，除了坚实的理论基础，更要适应实务的需求，需要公众的关注与参与。财政部２００３年第２１号文件里，会计准则制定程序被分为立项、起草、公开征求意见和发布四个阶段，但从目前的现实情况看，其实公众在时间和范围上都很少有机会将意见传达到准则制定机构，甚至根本不知道国家将要或正在修订哪项准则。因此，建议扩大征求意见对象的范围、延长征求意见的时间，有力促进准则制定的公开透明。
４．建立权威的会计准则质量评价机构
会计准则的最终目的是规范企业财务行为、保证财务信息的质量，为企业投资者及管理者的决策提供真实有效的财务信息支持。因此，通过权威的会计准则质量评价机构，及时检验和评价准则的实施效果，可以有效评估准则是否适应当前环境，达到预期效用，从而进一步完善会计准则，降低因会计准则不完善而产生的财务可舞弊空间。具体措施如下：在会计准则委员会下设专门的评价小组；在民间设立会计准则评价机构并单独对社会发布评价结果；由会计准则委员会授权民间会计准则质量评价机构进行评价反馈。民间会计准则质量评价机构内部可以按职能划分为信息搜集机构及信息评价机构，对准则的实施效果、实施中的问题和潜在威胁、解决方案等进行跟踪研究，并及时将结果和成果上报给会计准则委员会。
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作者：后之秀 单位：长沙理工大学经管学院
