一、新准则和新税法在支出、费用确认方面的差异
（一）研发支出
新准则规定不能资本化的研发支出直接计入当期损益。新税法则规定开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用,在计算应纳税所得额时可以按照实际发生的研究开发费用扣除的基础上，再按照研究开发费用的50%加计扣除；形成无形资产的按照无形资产成本的150%摊销，由此产生了税会差异。如甲企业2010年为开发新技术发生研究开发支出共计1000万元，其中研究阶段支出300万元，开发阶段符合资本化条件前发生的支出为150万元，符合资本化条件后发生的支出为550万元。2010年底达到预定用途，形成的无形资产预计使用年限为6年（采用直线法摊销）。假设税法规定的使用年限和摊销方法与会计规定的相同。该企业2010年会计利润为3500万元，适用所得税税率为25%。除上述事项外无其他纳税调整事项。假定该项无形资产在2010年尚未摊销。甲企业内部研发无形资产符合研发“三新”条件时，因新税法规定允许按照无形资产成本的150%摊销，所以其计税基础应在会计入账价值的基础上加计50%，则本例无形资产的计税基础为825万元（550×150%），账面价值是550万元。由于期末无形资产账面价值低于其计税基础，由此产生可抵扣暂时性差异，需要确认递延所得税资产为68.75万元（[550×150%-550）×25%]，甲企业2010年应交所得税818.75万元[(3500-450×50%）×25%]，所得税费用为750万元。上述确认的递延所得税资产要在以后6年内才能转回。
（二）折旧费用
新准则和新税法在固定资产折旧的确认上趋于一致，但在折旧资产的范围、折旧方法、折旧年限、残值的确认上存在差异。由于新税法和新准则的不同规定，产生以下二种情况：第一，税法折旧大于会计折旧形成的差异部分，产生应纳税暂时性差异，应确认递延所得税负债，使企业所得税费用增加。第二，税法折旧小于会计折旧形成的差异部分，产生可抵暂时性差异，应确认递延所得税资产，使得企业所得税费用减少。如乙公司于2007年12月购入一台设备，成本为210000元，预计使用年限6年，无残值。会计上按年限平均法计提折旧，但企业计税时按年数总和法计提折旧，假设税法规定的使用年限及净残值均与会计相同。假定该公司各会计期间均未对固定资产计提减值准备，所得税税率一直为25%。由于企业计税时计提固定资产折旧被要求采用年数总和法，本例中2007年至2012年企业计税折旧分别为60000元、50000元、40000元、30000元、20000元、10000元，这也就是企业在2007年至2012年间可以在税前分别扣除的折旧费用。而企业在这6年中每年从当期利润中分别扣除的折旧费用是35000元。前三年税法折旧大于会计折旧形成的差异部分产生应纳税暂时性差异，形成的递延所得税负债在后三年全部转回。因此，从固定资产全部使用期间看，折旧总额是一样的，对企业的净收益总额也并无影响。但当新准则和新税法对企业计提折旧的方法要求不一致时，显然企业每年都要计算暂时性差异，并进行纳税调整。
（三）职工薪酬
新准则规定的职工薪酬的范围扩大了，包括职工工资、奖金、津贴和补贴；职工福利费，社会保险费、住房公积金、工会经费和职工教育经费、非货币福利、辞退福利、股份支付等。新准则规定职工薪酬计入成本费用。但新税法对职工薪酬的界定范围相对较窄。新税法规定由各省、自治区、直辖市人民政府制定计税工资标准，超过计税标准的工资性支出应缴纳所得税。如职工福利费支出，新准则规定，企业的职工福利费据实计入当期损益。新税法规定，企业发生的福利费支出，不超过工资薪金总额14%的部分，准予扣除。又如职工教育费支出，新准则规定，职工教育费按工资薪金总额的2.5%计提作为当期应付职工薪酬处理。新税法规定，企业发生的职工教育经费支出，不超过工资薪金总额2.5%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。再如工会经费支出，新准则规定，工会经费按工资薪金总额的2%计提，作为当期应付职工薪酬处理。新税法规定，企业拨缴的工会经费，不超过工资薪金总额的2%的部分，准予扣除。
（四）其他支出
譬如业务招待费，新准则规定业务招待费列为“管理费用”，计入当期损益。但是新税法规定企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出，按照发生额的60%扣除，且扣除总额全年最高不得超过当年销售（营业）收入的5‰。这一规定与原内资企业所得税条例相比，变化较大。新准则规定企业的各种捐赠支出，计入当期损益即营业外支出，冲减当期损益。而新税法规定，公益性捐赠支出不超过年度利润总额12%的部分准予扣除，超出部分及非公益性捐赠不得扣除。新准则规定广告费、业务宣传费可据实列支，计入营业费用，冲减当期损益。新税法则规定，企业发生的广告费和业务宣传费支出，不超过当年销售（营业）收入15%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。新准则和新税法在支出、费用确认方面除了上述规定不同外，还有向关联方支付管理费、固定资产大修理支出、筹建期间发生的费用、借款费用以及佣金的扣除等项目，从而产生了更多的税会差异。这些差异在期末都将进行纳税调整,进一步增加了所得税会计核算的工作量和工作难度。
二、新准则和新税法在资产确认方面的差异
（一）资产公允价值变动
新准则下，多种资产可在期末按公允价值计量，如投资性房地产、交易性金融资产及可供出售金融资产等。期末公允价值变动时，其公允价值与账面价值之间的差额列入当期损益（计入“公允价值变动损益”），也就是公允价值相对于账面价值的变动计入了利润表或作为直接计入所有者权益的利得，调整所有者权益（即“资本公积”）。但新税法在确认应纳税所得时不考虑资产公允价值的变动损益，仍然按原来取得的成本确认。因此这些资产在公允价值变动的情况下，期末的账面价值就不等于计税基础。
（二）各项资产计提的减值准备金
新准则规定企业可以计提各项资产减值准备金，并允许计入资产减值损失，冲减当期的损益。新税法规定，在计算应纳税所得额时除了已经批准可以提取的坏账准备外（提取比例一律不得超过年末应收款项余额的千分之五），其他未经核定的减值准备金不得在应纳税所得额中扣除。企业资产实际发生损失时，在实际发生年度允许扣除。由于新准则和新税法的规定不同，导致相关资产在期末计价时账面价值与计税基础不一致，从而增加了税会差异。为使新准则能够顺利实施并且发挥其应有的作用，协调税会差异是所得税会计急需解决的主要问题，笔者认为应从以下几个方面入手：一是进一步完善所得税法律法规，增强新税法的稳定性、协调性和可操作性。二是及时开发与新准则相配套的财务软件。设立独立的法定所得税报表，把有关税会差异的明细项目纳入表内，增加企业所得税缴纳的科学性，减少税旅游农业论文会人员的计税难度。三是加强会计人员和税务征管员对新准则及新税法的培训，使他们尽快熟悉新准则及新税法变动内容。
作者：郑惠霞
