一、准则修订背景
1.现实需要.社会主义市场经济的不断发展,特别是证券市场的发展,企业融资方式不断多样化,使得社会大众对企业财务报表质量和会计信息的质量的要求不断提高。金融工具列报准则的修改,可以提高企业金融工具列报进一步完善,提高报表质量和会计信息的透明度。2.国际趋同。经济全球化是当今世界经济发展的重要特征,我国经济也在发展中也不断的融入经济全球化的大潮。所以财务部在新会计准则的修订方面也要融入国际,金融工具列报准则也不例外。新准则是根据我国准则与国际准则持续趋同路线而修订的,体现了其不断国际趋同。3.旧准则完善。经济的不断发展,企业不断增多对金融工具的利用,并且旧准则在对金融资产、负债等的定义、区分、披露等内容的叙述存在一定的缺陷,使得会计信息质量,使得会计信息不能满足相关使用者的需求。
二、新旧准则对比新变化
从准则的篇幅上,我们就能看出金融工具列报准则修改的力度,从原来的3章45条到现在的9章82条,大幅度增加内容。新准则不仅仅是在篇幅上有很大的变化,在实质内容上也有很多变化,在老准则的基础上进行了适当增加和删减,使得新准则更加完善。1.明细金融工具分类。新准则中对金融工具的进行了明细分类,明细的阐述了几种属于和几种不属于金融工具的情形。分别列示了不属于金融工具的几种情况如长期股权投资、合并财务报表、合营安排、股利支付、债务重组、企业合并、原、再保险合同、因具有相机分红特征而适用相关保险合同准则的金融工具、职工薪酬计划形成的企业的权利和义务等。属于能够以现金或其他金融工具净额结算,或通过交换金融工具结算的买入或卖出非金融项目的合同等金融资产等属于金融工具,并且给出关于金融工具的特殊分类的几种情况。2.明确定义、区分金融负债、权益工具和特殊金融工具。新准则在第八条、第九条分别明确了金融负债、权益工具相关定义并且给出了相应条件。第十条中明确了金融负债与权益工具的区分,其后又明确的给出了几种关于两者区分的特殊情况—特殊金融工具,并且在以后的条款中给出了关于金融工具相关的处理方法如交易费用、公允价值变动、股利、回购等方面的会计处理。3.增加了收益和库藏股相关列报与披露。在新准则中第二十七条中列示,企业应当按照《CAS第30号——财务报表列报》在资产负债表中单独列示所持有的库存股金额,并且企业从关联方回购自身权益工具,还应当按照《CAS第36号——关联方披露》的相关规定进行披露。4.明确了金融资产和金融负债相互抵消的标准。新准则第二十九条中增加了“抵销权”的定义,并在其后第三十到三十二条中给出有关抵销的标准,第三十三条明确给出了金融资产和金融资产不能抵消的5种情形,其后又列举了其他特殊的情况,这也是新准则最大的变化,对规范企业金融工具抵消起着很大的作用。5.丰富了报表披露的具体内容。新准则在相关金融工具披露中有了相当大的篇幅来增加报表披露的具体内容,如第七十五条到条的金融资产转移的披露、利润表相关信息的披露、重大汇率风险敞口分币种分析以及有关复合金融工具和嵌人衍生金融工具的信息等。
三、国际对比
新准则的变更是进一步向国际会计准则靠拢,所以其实质上理应和国际会计准则基本相同,但是由于我国会计准则起步晚并且实际国情的需要,新准则与国际准则还是存在一定的差异。1.准则名称。我国CAS直接拿“金融工具列报”命名,包含金融工具列示和金融资产披露两方面,使得准则的使用则更加明了。反观国际会计准则把列示和披露分开,用单独一条准则来分别规范。由此可以看出,我国的金融工具列报的概念相对较宽,其中列示反映在财务报表,列示就已经和国际会计准则中的列报意义相同了,披露则是在附注中。2.规范范围。相对于国际会计准则中的金融工具列报范围,新会计准则的范围明显较窄。就拿金融工具列报中明示的不涉及的事项来说,国际会计准则共有五大不涉及事项,而新会计准则就有六大不涉及事项。由于新会计准则根据国际会计准则而修订的,所以很多方面涉及面不如国际会计准则。
四、相关影响
1.规范企业对金融工具处理。新准则中给企业提供了金融工具的明确分类、金融工具、权益工具的准确定义、两者的区分标准、明确了“抵销权”的定义、明确了金融资产和金融负债互相抵销的标准、并列举了金融资产和金融资产不能抵消的5种情形。这一些列的规定可以为在金融工具列报方面存在迷惑、疑问的企业提供指导,移到企业进行规范化的金融工具列报,进一步的提高企业会计信息质量,提高会计信息透明度。特别在金融资产和金融负债互相抵销方面的修改,意义非常重大。历来在原准则中对“抵消”都持谨慎态度,没有明确抵消的目标,更没有给出“抵销权”的定义、抵消的条件等内容,这就给会计人员操作带来麻烦,要求有足够的职业判断。新准则的颁布就处理这些业务的会计人员带来了福音,但是对于新准则列举的5种不能抵消的情形有争议,其列举的5种情况估计只能在金融工具利用较少并且简单交易中可行,如若企业进一步发展,对金融工具的利用增多或是金融工具交易更加复杂化时,仅以列举的形式给出的标准将难以应对。2.丰富披露内容。新准则在金融工具披露方面有较大的突破,增加收益和库藏股相关列报与披露,并且增加了金融资产转移的披露、利润表相关信息的披露、重大汇率风险敞口分币种分析以及有关复合金融工具和嵌人衍生金融工具的信息等。有关披露方面的修改,将进一步规范财务报表附注中列示的信息,使得企业金融工具列报更加明了,增强了会计信息质量和会计信息透明度,方便财务报表使用者更直观的获取企业金融工具方面的信息。
五、建议意见
1.相关规定进一步明确。虽然新准则在定义、区分等方面给出规定,但是有的方面还是寻在模棱两可的情况,需要财政部努力对这些寻在问题的地方给出更明确地解释或界定,以保证准则的可行性。就如上文所指出的关于列举的不能抵销的标准,在经济业务相对简单现阶段或者是相关业务简单的公司适用,但随着经济发展业务复杂化提高,其将无法满足实际需要,就需要进一步改进。2.尽快颁布解释公告或指南。准则的颁布知识相关事项的起点,尽管颁布的准则比较详尽,但是在实际操作过程中可能出现新的问题使得可操作性差。特别是公允价值的普遍使用,使得会计人员要有很高的职业判断能力,乃至对整个社会经济环境的要求也有所提高。介于这一实际,财政部应该及时把那部解释公告或者是执行指南,来指导具体的实践活动。3.健全企业风险管理。由于新准则中增加了对信用风险、利率风险、市场风险、数量信息等有关企业内控风险方面信息的披露,企业要取得这些信息需要在企业系统建设、内部控制、风险管理模式方面有一定的建树,但是此要求在实际中有一定的操作难度。目前我国也只有银行、保险公司、证券公司等金融机构存在企业的风险管理体系,其他企业很少涉及这普通外科期刊方面管理。所以建议国家能够加快推进企业风险管理机制,为新准则的顺利实施提供有力保障。
作者：胡洁琼 单位：西华大学
