一、税法变动对固定资产会计核算的影响
（一）对一般纳税人固定资产会计核算的影响。2009年我国全面实施消费性增值税，一般纳税人外购的固定资产只要取得合法的抵扣凭证，都允许抵扣进项税，固定资产的入账价格就不包含增值税，账面价格降低，影响折旧的提取。固定资产允许抵扣进项税后，对固定资产的修理费也应该允许抵扣进项税，修理费的金额也相应降低。由于外购的固定资产允许抵扣进项税，固定资产处置时取得的残值属于货物，不缴纳增值税会出现退税的结果，给纳税人避税提供机会，例如：企业购进固定资产，取得专用发票注明价款为100万，税款为17万，使用两年后出售该资产，取得收入100万。销售固定资产取得的收入100万不缴纳增值税，购进时抵扣的进项税17万就相当于企业享受了退税。财税［2008］170号文规定企业处置固定资产取得的变价收入应按以下原则缴纳增值税：处置2009年1月1日以前购买的固定资产（没有抵扣进项税的固定资产）按4%减半征收增值税，2009年1月1日以后购买的固定资产（抵扣了进项税的固定资产）按适用税率即17%缴纳增值税。
（二）对其他纳税人固定资产核算的影响。税法变动对其他纳税人固定资产会计核算的影响主要体现在对处置固定资产的影响上。变动前处置固定资产取得的变价收入，比照增值税条例使用过的物品免税的规定，没有要求缴纳增值税，直接计入“固定资产清理”的贷方。变动后小规模纳税人要求按2%征收增值税，进一步明确使用过物品免税规定只适用于个人，但没有明确营业税纳税人处置固定资产变价收入如何纳税。
二、改革小企业固定资产会计核算教学的建议
由于全面实施消费型增值税，增值税一般纳税人购进的固定资产允许抵扣进项税，修理所用的材料也允许抵扣进项税，处置固定资产时取得的货物销售收入要求缴纳增值税，对固定资产的整个核算过程都产生了较大的影响，固定资产核算的会计教学也应该全面改革，否则教学会脱离实际，影响学生的就业和工作。为了使学生更好的适应实际工作，提高会计职业能力，建议对小企业固定资产会计核算的教学分增值税一般纳税人的核算和其他纳税人的核算。
（一）一般纳税人固定资产的会计核算。（1）购进固定资产的核算。购进固定资产（含需要安装的安装费）时，根据允许抵扣进项税的凭证，借记“在建工程”、“应交税费—应交增值税（进项税额）”，贷记“银行存款”等科目。根据不允许抵扣进项税的凭证，借记“在建工程”，贷记“银行存款”等科目。购进完成交付使用时，将“在建工程”转入“固定资产”。（2）修理固定资产的核算。修理固定资产时，根据发生的修理费凭证，允许抵扣进项税的借记“在建工程”、“应交税费—应交增值税（进项税额）”，贷“银行存款”等科目；不允许抵扣进项税的借“在建工程”，贷“银行存款”等科目。修理完工后将“在建工程”转入“长期待摊费用”。（3）处置固定资产的核算。一般纳税人处置固定资产只是取得变价收入的处理上发生变化，将固定资产转入清理，发生清理费用以及清理完毕后结转收益的核算没有变动，这里只讨论变价收入的核算。处置2009年1月1日以前购买的固定资产的变价收入的核算。例：企业报废2007年3月购买的一台设备，取得残值收入3000元存银行。借：银行存款3000贷：固定资产清理2942.3应交税费—应交增值税（销项税额）57.7（3000/1.04×4%×50%）处置2009年1月1日以后购买的固定资产的变价收入的核算。例：企业报废一台2010年1月购买的固定资产，取得残值收入5000元，款存银行。借：银行存款5000贷：固定资产清理4273.5应交税费—应交增值税（销项税额）726.5（5000/1.17×17%）
（二）其他纳税人固定资产的核算。其他纳税人由于购进固定资产没有允许抵扣进项税，会计核算没有较大变化，处置固定资产的变价收入税法明确不得免税，但也没有明确如何征税。营业税纳税人需要缴纳的流转税、企业所得税和财产行为税，主要由地方税务机关管理，处置固定资产的变价收入属于销售货物收入，应该缴纳增值税，属于国家税务局管理，处置固定资产不属于经常性业务，变价收入金额也不会很大，营业税纳税人对固定资产残值收入到国税局缴纳增值税难度较大。按照重要性原则以及最少征收费用原则，建议营业税纳税人继续执行原来的使用过物品免税政策，因为现实经济生活中营业税纳税人以及一些事业单位发生一些残值收入是没有申报缴纳增值税的。其他纳税人固定资产的会计核算建议继续采用原来的教学内容。
作者：白文华 单位：广西经济管理干部学院
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