从澄清一些人对会计学的错误认识出发，笔者曾于2009年在《会计研究》第8期发表了《人类会计思想的历史起点》一文，通过考证，把作为采集经济时代的基础管理思想和行为的原始计量记录思想与处事原理发生的时间，确定在旧石器时代中晚期（距今二三十万年至一点五万年以前），其基本观点已受到国内外会计学界的重视。为树立“管理基础论”的观点，本文从史前人类计量记录思想与处事原理应用的角度，作进一步的研究。根据人类学家在考古研究中所作出的结论，从猿进化到猿人的过渡时期，相当于蒙昧时代的低级阶段。至蒙昧时代中级阶段的旧石器时代初期，先后经历了早期猿人与晚期猿人两个阶段。这时，尽管猿人已经开始有了人的思维方式，然而，由于受自然环境的束缚，其思维能力还极其有限，以致他们还不能通过思维活动考虑到对采集食品的筹措、储备与分配，解决人种的繁衍问题。到旧石器时代中期的早期智人阶段（距今约二三十万年至五万年以前），由于人脑的容量已相当于现代人，故其思维活动出现了实质性进步。根据考古学家研究所作出的结论，这时的人类已经在考虑采集食品筹划、储备中的计量记录问题了（柴尔德，2008）。晚期智人就是现代人类（崔连仲，1997），他们处于旧石器时代晚期，距今约五至一点五万年以前。中国山西朔县的峙峪人和北京周口店的山顶洞人属于晚期智人，从考古发现的刻石、刻骨、绘图与雕塑可见，解决采集食品筹划、储备与分配的计量记录行为在这里已经发生了（尤玉柱，1982）。对待上述史实，首先，我们必须以马克思主义的认识论为指导进行分析。在采集经济环境影响之下，人们开始认识到越冬之前食品筹划与储备对于维持生存的重要性，故起初围绕食品越冬储备，人们的形象思维活动渐自向理性思维活动转化，其后在理性思维活动的引导下，人们考虑到筹划越冬储备食品的数量，并联系考虑到储备食品于越冬之际在血缘家族中的分配问题。随着筹划食品储备与分配关系的复杂化，部落的主事人渐自感到不胜其烦，于是便力求在脑外寻找帮助处理筹划、储备与分配事宜的载体。由此，在上述思想支配之下，人类的原始计量记录处理规则与行为便产生了。恩格斯在论及哲学上的认识论时，曾经把人类的通晓思维作为理性思维建立的基础（恩格斯《自然辩证法》），而这种认识的基础便包括人类史前认识的源头及其在这个源头认识基础上所产生的理性认识成就。由此推论可知，当今人们会计思维活动的心理结构，正是包括人类史前的理性认识在内，或者包括史前的“心智”活动在内，并经过历史上所有理性认识积累或沉淀下来的结果。其次，史前认识研究者认为“：人类的认识从产生时就总是包括两个方面，即逻辑—数学的和认识论—心理学的侧面，这两个方面构成了认识的形式及其内容的统一。”（李景源，1989）从认识论—心理学的侧面，人们感知到把对食品采集的筹划、储备与分配的思想、处事原理与计量记录行为统一起来，以杜绝人食人现象再发生，维持人类的生存与发展，而从逻辑—数学的侧面来分析，智人，尤其是晚期智人之所以能动手进行计量记录，则完全是由他们的神经系统、感知系统以及其他相关的生理系统进步所决定的。进而言之，即取决于人类已经进化到他们的大脑结构发生了实质性变化，使他们产生了“口语对于计算的特殊要求”（理查德•利基，1995），这时，“语言，尤其是符号，使得抽象成为可能”（理查德•利基，1995）。同时，在此阶段，“随着脑子在进化过程中的增大，它能够更完全地驾驭更多的感觉信息的渠道”（理查德•利基，1995）。由此可见，正是从逻辑—数学的侧面，从史前开始，形成了会计学与数学共生与共建的基础，并使其从今往后在这个基础上一直相关联地发展。如前述及，一方面数学的发展成为会计学发展的一大支柱，它自始至终对会计学的发展具有主导性作用，而另一方面会计学的发展又反过来丰富了应用数学的内容，并通过不断开拓着应用数学的新领域，在客观上促进了数学的发展。
总而言之，人的思想是对客观物质世界的能动反映，而其中某种思想的产生则是人类理性思维进化的结果。正是在这种思想的引导下，形成了人类的处事原理，而这种原理又支配着行为，并在经历了实践之后，又促进了处事原理的进一步发展。人类起源之际的计量记录思想、处事原理与行为发生的过程，首先是感知思维活动的启动；然后到经历通晓思维活动过程；最后再进展到理性思维活动阶段，而理性思维活动的结果，便产生了由计量记录思想支配的处事原理，最终也正是在这种处事原理的指导下，产生了人类的原始计量记录行为。此后，会计学与会计工作便是在这个历史“原点”上发展起来的。显而易见，从史前时期人类的原始计量记录思想与行为产生之日起，其基本格局与发展方向便体现为思想、原理与方法技术活动的一体化，追根探源会计的方法技术，它从来就没有脱离过思想与处事原理而单独存在过，并且原始计量记录思想、原理与方法技术应用的一体化，一开始便是作为采集经济时代的管理控制基础而存在的。据此，可以认为“会计技术论”的形成是受到一种唯心主义的观念或者是受到一种形而上学思想方式支配的结果。
针对人类进入文明社会之后的会计发展规律，马克思作出了经济越发展会计越必要的论断，这一结论成为我们研究近、现代会计理论发展的支点。事实上单独从会计理论发展方面来研究，人类由古代社会演进至近、现代社会，会计作为一门学科始终是遵循它的思想体系、理论体系、组织制度与法律制度体系，以及方法技术体系的路径发展的。它与审计学、财务管理学的发展相互关联与协同推进，具备了一门学科所应具有的特质，这种作为一门学科特质的客观性，是任何人也不可能否定或扭曲的。1.导源于经济学，或者讲以经济学作为学科建立支柱的会计理论。产权经济学理论是会计学中的基本原理与各种会计理论建立的根本依据，会计学中关于会计对象、目标、原则、会计要素、会计假设，以及会计的基本指标体系与报告体系的确定、会计基本概念框架建立等，莫不严格遵循产权经济学理论，以其作为论述的根本依据。契约理论也是会计学建立的理论基础，尤其是各专业会计理论的建立，不可以脱离契约理论而存在，由其派生出来的一系列理论，不仅涉及到会计理论的建设，而且也涉及到审计学理论与财务管理学理论的建设。必须强调的是马克思主义的劳动价值学说，它的颠不可破的科学原理，无论对传统会计学建设，还是对现代会计学建设都具有决定性意义。2.以管理学基本理论为依据所建立起来的会计理论。管理学对会计学的直接影响是多方面的，而会计学、审计学与财务管理学的发展，对丰富与拓展管理学理论不仅是至关重要的，而且是基础性的。历史上管理学对会计学发展曾产生过重要影响的理论，主要有两权分离与委托代理理论、管理责任与会计受托责任理论、业主权理论与企业主体理论、管理权益理论与会计权益理论，以及企业组织理论与指挥者理论等等。上述理论直接影响到会计学、审计学与财务管理学中若干理论的发展，诸如会计环境论、职能论、内部控制理论、风险理论、权益博弈理论，以及投融资理论、效益与效率理论等。3.以法学基本理论为支持的会计理论建设。以实现产权控制为目标的会计理论建设，首先是依据基本法理，解决会计法律制度体系的建立问题，落实宪法中“权利法案”的根本精神，以民商法为依据，在会计方面对产权、债权与所有者权益作出科学的解释，并在此基础上从收入、支出、成本与盈利方面进一步明确产权要素理论，由此通过一个会计信息系统，把会计基本原理建设的落脚点置于财务报告制度及其理论的基础之上，以实现会计的基本原理与法学基本原理的结合。其次是在会计的概念框架构建中，一些最基本的概念都源于法学，法学的相关理论不仅使会计对资本、资产、负债与权益的概念得到具有科学依据的解释，而且使依据法理对若干概念的解释具有权威性。再次是处于基础层次的统一会计制度建设，这种制度的确定在法理上的依据也是法学中的重要内容，而会计学中对统一会计制度原理的研究，对法学意义上的法律制度原理建设也体现为一种贡献。最后法学对审计理论建设也具有规定性，其相关法理也是审计学建立与发展的依据。4.数学不仅是会计方法体系建设的支柱，而且也是会计理论体系建立的支柱。如前文述及，会计学与数学的协同共进关系建立的历史起点在史前时期，此后，这种关系在发展中产生了历史性转折，其转折点在于数学的发展成为会计学数理理论建设的一大支柱，其中尤其是数学原理对于会计学原理的发展在数理逻辑上存在规定性。从两者逻辑关系建立的成因上讲，一方面起源之际数学的结构与会计学的结构都源于“自然的结构”，它们在数的逻辑运作关系上存在一致性；另一方面，数学的数理逻辑与会计学的计量记录逻辑在描述性理论建立方面具有一致性，尤其是在理论研究中通过运用数理方法进行的实证检验，使会计理论的构建与理论效用的发挥得以建立在科学的基础之上。由此可知，即使会计方法体系的建设也是原理性的，是在数学原理指导之下会计学原理建设中的一部分，而非纯技术性的，这无论在理论上，还是在实务操作上它都不能作为“会计技术论”观点成立的依据。5.自工业革命以来，会计学中的成本控制理论建立与实务处理，不仅与经济学、管理学的相关理论支持有关，而且与工程技术类学科在原理上的支持相关。由于多种理论形成的交叉影响，使会计学中的成本理论建设具有专门化方面的特殊性，正是由这种特殊性的引发，促使会计学新兴分支学科产生，即以公司经济为会计控制的主体，形成了主外的财务会计与主内的管理会计相对应的两方面，这为会计学研究全方位解决管理控制问题奠定了基础。同时，成本会计理论与实务的产生，还在很大程度上拓展了会计学研究的空间，它开辟了会计研究的新领域，使研究中的自主性创新进一步成为可能，这不仅把现代会计理论问题的研究引向更高层次，真正体现为全面而系统的研究，而且促使会计学朝着边缘学科的方向发展。6.会计学作为具有重要社会性意义与价值的一门学科，其理论研究也得到哲学、社会学、伦理学以及心理学等学科的支持，这些学科促使会计学理论研究中许多疑难问题的解决。会计学原本是一门充满哲理的学科，离开了辩证法会计学中的一些基本原理便无法得到解释。会计学者研究与解决实际问题，必须具备唯物主义的思想范式与唯物主义的时空观，由此才能正确处理好历史、现时与未来，事前、事中与事后，以及微观、中观与宏观之间的关系。此外，会计学中所研究的受托责任，无论是以会计为主体的责任、以审计为主体的责任，还是以公司为主体的社会责任，都与社会学的理论评价相关；市场经济下会计的诚信问题、道德问题也都与伦理学、心理学相关，尤其是解决会计舞弊问题，涉及到多学科与多方位的共同治理，是一项系统工程，故解决这方面问题的理论研究组合，将使得会计学又具有交叉学科的特征。7.就会计学研究而言，历史的逻辑思维方式是具有基础性意义的思维方式，会计理论研究的基本规律表明，会计史研究是会计理论研究的先导部分。会计学有着内涵深刻而外延广博的研究领域，而会计史所研究的问题则始终涉及到它的精华部分。史前的原始计量记录法的发明应用，不仅是会计方法技术的历史“原点”，而且更是会计思想与会计理论产生的历史“原点”，会计学正是在这个“原点”的基础上一直由低级阶段，向中级阶段，再向它的高级阶段发展的，并且它们各自成一体系，形成为会计的思想理论系统与方法技术系统，最终有机结合构筑了会计学发展的实体。历史事实表明，会计学由以上要素组合而成，成为一个不可分割的学术整体。
现代会计学已具有边缘学科与交叉学科的特征，这一特征决定了未来会计学研究的发展方向。20世纪30年代后，由于一场新的科学技术革命发生，自然科学各门类与社会科学各门类之间成为相互渗透、融合、交叉与相互长入的发展态势。在此情况下，由会计学与会计工作的基础地位与作用所决定，一方面会计学研究不仅从纵向、横向与时向全方位获得发展，而且它所展开的研究也全方位地拓展到微观、中观与宏观经济方面。另一方面，由于社会政治经济环境、科技环境与生态环境，以及经济全球化发展环境的不断变化，促使会计学研究得以开疆拓域，在研究中与周边的学科发生关联，并通过融合性与交叉性创新研究，不断更新着会计学研究的前沿，从而不仅使一国之内的市场经济有了基础性监控，而且使全球范围的市场经济的基础性监控处于更加坚实的状态。认识论揭示出这样的规律，人类只有通过逻辑思维活动过程，理顺了自身的秩序，然后“才能认识到客观的秩序”（皮亚杰，1982）。从远古人类到现代人类，所经历的会计思想与会计理论演进的路径，正是从先解决人的主观认识问题出发；然后再解决正确认知客观秩序的过程。现代人在会计思想、理论、组织制度与法律制度，以及在方法技术体系方面的成就，归根到底都是在史前时代所创造的光辉历史起点的基础上建立的，这种观点是从本质上看待会计学而非从现象上看待会计学的结果。
作者：郭道扬 单位：中南财经政法大学
