建筑业“营改增”正式实施已五个月，身处微利行业的建筑施工企业由于工程项目建设周期长、耗费资金大、生产环节繁琐、流转环节多等特点，所以影响范围较广，涉及到投标报价、计价结算、合同协议、工程分包、物资采购、发票管理、会计核算、报税清缴等各个管理环节。
建筑业“营改增”对分供合同管理的影响
分供商选择与评价。由于工程项目生产环节繁琐、工序繁多，因此涉及的分包商、供应商（以下合称“分供商”）众多、行业各异且资质不同。大多数施工企业内部以分供商的专业资质进行分类，但营改增后分供商的纳税人性质和所属行业的计税方式及税率也将是其资信的重要组成部分。特别是在分供商招标和询价过程中，明确不含税单价和含税单价、选择何种计税方式、适用何种税率或征收率，都是选择和评价分供商报价的关键要素。分供合同履约与控制。分供商的履约管理水平参差不齐，税制改革后必将面临一段时间的混沌。特别是对纳税人资格登记、发票的开具和认证、送达与接收等相关手续，需要施工企业的管理与督促，才能平稳顺利地开展营改增的推进工作。施工企业面对销售建筑服务的合同风险，必须采取有效规避风险和转移风险的措施。同时因税制改革引起的税负增加，应当就分供合同履约过程重新制定并采用严格的发票管理制度，明确对分供商的管理要求和违约责任。分供合同结算管理。分供合同结算管理通常重点关注的是合同结算价和结算方式。增值税制度下，还必须明确以提供符合法律、法规和政策规定的业务流、资金流及发票流“三流合一”要求的增值税专用发票作为支付合同结算价款的前提条件。按照增值税税制下价税分离的总体思路，合同结算中应明确结算方式采用不含增值税的合同价格（总价/单价）进行结算，以合同价格条款中约定不含增值税价格为依据。合同结算价中的增值税税率/征收率应当与合同价格条款中约定的增值税税率/征收率相对应，并保持一致。若分供商未按要求提供增值税专用发票的，施工企业可以拒绝支付合同结算价款，也可以按照不含税结算价格支付，或者根据违约责任条款的约定采取一项或几项措施。
建筑业“营改增”对分供合同管理的建议和要求
梳理新老项目。全面梳理企业内的新老项目，统计合同的签约日期，是否取得施工许可证及取得日期、合同金额、工程状态、收入确认情况、累计确认收入对应的营业税、按照纳税义务时间已经缴纳的营业税、已取得分包发票尚未抵扣的税额、已向业主开具发票但未计量金额对应的营业税等内容。重新测算项目成本、比较营业税和增值税引起的成本差异、分析影响成本的关键要素，并对税负增加的情况采取相应的措施和管理手段。根据合同主体的类型和项目具体情况制定不同的谈判策略、有效地指导项目部有关人员开展谈判及确认工作，尽快与分供商签订补充协议，明确税制改革后的权利、义务及责任的相关条款。完善分供商信息。根据施工企业内部现有的分供商信息库，完善并增加相关税务信息，主要包括：统一社会信用代码/组织机构代码，即营业执照上载明的统一社会信用代码或组织机构代码证上载明的号码；纳税人识别号，即纳税人登记证上载明的号码；已经实行“三证合一、一照一码”登记的企业，其纳税人识别号即统一社会信用代码；纳税人性质，即一般纳税人或小规模纳税人或其他类型。在合同履约过程中，若涉及税务信息发生变化，如公司名称、纳税人识别号、税务登记信息、纳税人性质等，建议定期对分供商信息进行变更，修改信息档案管理制度，明确应在变更登记完成后提供相关纸质或电子信息资料，及时告知相应变更情况。合同涉税条款修订建议。一是增加合同当事人信息条款，明确分供商税务信息，如统一社会信用代码/组织机构代码、纳税人识别号、税务登记信息、纳税人性质等企业基本信息，注明当事人信息发生变更，需及时告知对方变更情况、并提供相关证明文件。二是明确签约合同总价为含税价，由不含增值税的签约合同价与增值税税额两部分组成，且注明适用的增值税税率或征收率。在单价合同情况下应将不同的合同内容（货物、劳务或服务）分项列明不含增值税的单价、暂估量、适用的增值税税率/征收率、增值税税额。物资采购、设备租赁等合同内容较多的单价合同，可采用列表清单的形式将以上信息逐一列明。合同价格条款中的数量、不含增值税的签约合同价等内容为暂估量或暂估价格的，必须明确约定计量计价标准，并在合同结算时，作为计算合同结算价格的依据。三是特别约定提供增值税发票的类型、发票开具的要求及送达与接收等相关条款。①分供商提供的增值税发票的类型，必须依据合同主体的纳税人性质、项目的具体情况和选择的计税方式等协商约定。②分供商提供的增值税专用发票必须符合法律、法规和政策规定的业务流、资金流及发票流“三流合一”的要求。增值税专用发票记载的购买方（发包方）与销售方（分包方）的企业基本信息、货物或应税劳务、服务的具体内容等应当准确无误、完整齐全，与实际发生交易相一致。尤其是备注栏中应注明工程项目名称和地址，项目名称应当按照备案合同或施工许可证上载明的项目名称准确填写。对于合同变更导致的货物或应税劳务、服务的内容或价款发生变化的情况，必须约定处理原则和方法。③增值税专用发票的送达方式、送达时间、接收方式等要求必须明确约定。送达方式可以是一种，也可以是多种，但必须确保送达方式是合法、有效及实际可操作的。比如，专人直接送达、邮政特快专递等。约定由专人负责接收增值税专用发票，并将该专人的联系方式及联系地址写明，以便分供商能够准确、及时地将增值税专用发票送达。收到增值税专用发票后，应当及时进行审核及认证。④增加未按约定开具、开具失控发票、自行作废（当月）、丢失发票联和抵扣联、未提供缴税凭证等情况的违约责任条款。对于因分供商原因导致发票不能抵扣的情况，可采用要求分供商重新开具发票、要求分供商支付违约金、按照不含税合同价支付款项、拒绝支付款项、解除合同等方式解决。
分项核算不同税率的服务内容。
“营改增”后，从事多种经营的建筑施工企业面临多种税率的经营业务，甚至同一个合同中包含多种税率项目的情况也时有发生。常见的情况如销售建材同时提供运输服务，销售构配件同时提供安装服务，提供建筑服务包含深化设计与建筑施工等。针对这种情况，必须深刻理解兼营和混合销售的概念与区别，从而找到妥善的解决办法。兼营。根据财政部、国家税务总局发布的《营业税改证增值税试点有关事项的规定》（财税〔2016〕36号附件2）的规定，试点纳税人销售货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或者不动产适用不同税率或者征收率的，应当分别核算适用不同税率或者征收率的销售额，未分别核算销售额的，从高适用税率或者征收率。混合销售。《营业税改证增值税试点有关事项的规定》明确规定，一项销售行为如果既涉及货物又涉及服务，为混合销售。从事货物的生产、批发或者零售的单位和个体工商户的混合销售行为，按照销售货物缴纳增值税；其他单位和个体工商户的混合销售行为，按照销售服务缴纳增值税。其中一项销售行为指一个独立纳税人发生一项销售行为，但相关业务适用两个或以上不同税率。上述从事货物的生产、批发或者零售的单位和个体工商户，包括以从事货物的生产、批发或者零售为主，并兼营销售服务的单位和个体工商户在内。如果合同内容兼有不同增值税税率/征收率的，必须在合同中依据应税行为清晰描述具体的服务内容，明确不同税率项目的金额，并进行分项的明细核算。针对兼营的不同业务，应当分别列明适用不同增值税税率/征收率的税额及不含增值税的签约合同价，再计算签约合同总价，进行分别核算、分别计税。合同双方也可采用分别签订多份合同的方式，避免混合销售、兼营项目中的从高适用税率风险。由于部分地区及地域的税务制度与办法存在差异，具体要求必须联系当地税务机构进行沟通，并在实际签订合同时，采用符合当地税收征管政策且最经济合理的方式。2016年8月22日国务院印发《降低实体经济企业成本工作方案的通知》，说明实体经济企业发展形势严峻，加之税制改革带来的阵痛，企业成本面临较大困难，政府也有决心、花力气去解决矛盾，帮助和扶持实体经济。身处微利行业的建筑施工企业必须清醒认识到税制改革带来的机遇和挑战，以分供合同管理为抓手，确保企业纳税合法合规的前提下，进行合理避税、节税，充分享受税制改革给企业带来的税收红利。面对改革带来的影响和涉税风险，建筑施工企业更应充分利用“营改增”的倒逼机制推动企业经营模式的创新，加强工程技术的创新、不断完善内部控制系统，提升市场竞争力，促进企业实现转型升级。
作者：刘丽华
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