摘要：基本建设审计在国家利民建设中发挥着重要的作用。经过几十年，尤其是近十年的发展，国内审计工作取得了很大的进步，但是不得不承认现在我国基础建设投资依然存在较多问题，较为严重的是投资市场混乱、组织管理不到位、低水平重复建设，还有因决策失误，管理缺失而造成的投资浪费、效益不高等问题。这主要是事后审计滞后所造成的，所以我们需要积极的探索全新的审计的模式。本文针对基本投资审计展开了深入的研究，首先梳理并阐述了国内建设投资审计的发展脉络和状况，在此基础上分析了传统基本建设投资事后审计存在的常见问题，进而就相关问题的解决提出了跟踪审计模式，最后详细论述了如何高效的组织跟踪审计，充分发挥审计的作用。
关键词：基本建设投资；投资审计；研究
社会经济的进步和发展，使得基本建设投资审计更加复杂，面对越发复杂的审计形势，审计机关必须切实分析审计中存在的问题，了解其中的原因，努力探索和使用新的投资审计模式，而跟踪审计模式是审计工作一大重要创新，很大程度上解决了传统审计工作出现的弊端，有效控制了以往审计当中存在的问题，提高了审计工作效率，充分发挥了审计作用，从而控制基本建设资金的浪费和流失。
一、我国建设投资审计的发展脉络及现状
基本建设投资是国家政府的主要投资活动，为国民经济和人民生活带来了巨大的效益，同时也在一定程度上影响了人民的生存环境，极大的改善了社会生活，由此基本建设项目不但会产生良好的经济效益，还可以形成一定的社会和环境效益。我国政府历来非常重视基本建设的投资审计工作，建国以来，历经了三个阶段：其一，80年代末到90年代初期，这一阶段主要针对投资的合法、合规性予以审计。其二，整个90年代，这一阶段投资审计取得一定的发展，审计工作朝着财务和工程审计相结合方向发展，由此极大的控制了投资浪费情况，对管理进行有效的规范[1]。其三，90年代末直到今天，由于超投资、高估算、投资浪费等问题严重，审计工作的重点转向管理和制度的审计，进一步强化了预防性审计工作。其中最具代表性的有全程跟踪审计，项目审计、专项审计调查等方法[2]。虽然现阶段的审计工作大大加强，但是不可否认的是，基本建设投资相关问题依然存在，最为严重的是投资市场混乱、组织管理不到位、低水平重复建设、决策失误，管理缺失造成的投资浪费、效益不高等问题，对经济结构调整以及经济增长造成了恶劣的影响。
二、传统基本建设投资事后审计存在的主要问题
(一)审计收缴决定缺少法律支持
按照国家颁布的《合同法》《民法通则》《招投标法实施细则》的法律条款的规定，中标单位订立合同之后享有法律保护的权利和义务，可以按照合同中确定的价格获得相应的工程款[3]。在此情况下审计单位不能对合同中确定的内容实施审计和处理，同样禁止在订立合同之外的变更工程款采取任何审计和处理。如果审计发现了工程项目存在问题，也只能追究甲方责任，而追缴相应的工程款可谓难上加难，由此审计机关只能任由国有资产流失。假如审计单位想要追缴工程款，在此过程中引发的诉讼问题，法院不会予以支持。在此类案件中，审计单位最终基本都会败诉，审计单位的权威遭到极大的挑战。理智的分析，法院做出的判卷也存在一定的合理因素。合同中确定的工程款预期相应的商品价款具有的性质相同，不可以因为事后审计单位察觉总价款中含有不合理部分就将其推翻，更不可能将已经支出的工程款进行回收。不然的话，合同永远无法实施下去，没有人能确定审计单位组织事后审计的具体时间。
(二)事后审计存在较大的审计风险
审计人员组织事后审计并没有看到项目具体的建设施工过程、建设设施的进出、拆卸、安装等过程。更多是根据验收单、签证单、进货单等本来应该进行审计的资料组织审计活动，而相关资料涉及的违规违法行为通过审计之后，转变成了合法行为，由此违法违纪行为更加猖狂，同时也会产生一系列的审计风险。
(三)难以抓住审计关键点
降低审计实效除了合同确定价款无法追回以外，现阶段，管理缺失、施工不合理、设计问题、监理缺陷等问题也较为严重，在项目建设过程中都有资产流失情况。审计机关在组织事后审计的过程中，由于建设已经完成，监管等问题根本无从审查，即使查找到一些问题，多数也无法进行补救。事后组织项目预算执行审计和项目完工进行决算审计一样面对极大的困难，只能针对项目预算执行进行简单的事后评价。即使审计单位将实际超预算情况进行揭露，这些已经完成的建设项目也根本无法变回现金。所以，该审计活动基本属于“马后炮”审计，无法补救已经既成的事实。
三、建设项目跟踪审计模式概述
要想发挥项目竣工决算事后审计优势，更加高效的执行审计职能，改善审计效果，使得审计约束作用得以发挥，需要转变更加合理的审计模式，积极的创新审计流程、方法、类型和内容等。只有这样，审计单位才可以有效的应对困难，推动项目审计的进一步发展。而建设项目跟踪审计，主要指的是选择跟踪审计模式对项目实施审计，可以实现项目的建设效率，提高审计的效果。
四、建设项目跟踪审计模式对于改善传统审计模式的作用
(一)避免了与合同法的冲突
项目采取跟踪审计模式，审计人员将以往简单的合同执行审计进行延伸，拓展到合同订立之前，对所要订立合同各项条款进行严格的审计，规避不合理条款的出现，防止建设投资的损失。此外，把“审计结束之后才可以进行最终结算”写入合同条款中，确保合同内容同国家审计法相协调，同时可以作为审计开展的根据。采取跟踪审计模式，审计人员可以对工程结算进行分期审计，经过审计之后再进行工程款项的支付，由此可以规避工程超额支付现象的发生，彻底规避了工程款多付无法回收的问题。
(二)降低了审计检查风险
采取跟踪审计模式，审计人员可以时常进入施工现场，充分的了解和掌握建设设施的安装、施工物资的运输、项目的施工等过程。可以及时审计项目涉及变更事项是否合法，由此可以显著控制由于审计人员不熟悉项目情况而造成的检查风险。
(三)遏制了高估冒算问题
在进行审计跟踪的过程中，审计人员可以对工程财务和结算进行定期的审计，严防施工单位投机取巧的行为，由此可以控制高估冒进的问题。在此需要注意的是，基本建设项目审计中的核减额多是由于项目变更引起的，只有加强审计的及时性，跟踪现场实施情况，才能提高审计监督效率和效果，遏制高估冒算的问题。比如我国南方某市自引入全过程跟踪审计以来，全年组织35个项目的审计工作，共查处违规金额共计4267万元，处理不规范金额共计312384万元，核减投资额共计5324万元。通过开展了严格的全过程跟踪审计，大量不规范金额被严厉查处，由此也对高估冒算行为得到了有效的遏制，保障了工程财务工作的规范、有序，取得了显著成果。
(四)从源头上防止腐败
这些年来，项目完工决算审计对于违法行为的揭露收获了一定的效果。审计工作移交之后，追究了部分违法分子的党纪、刑事责任等。但是在进行总成绩总结的过程中，必须认识到事后审计模式所存在的监督不到位其实是很多违法分子侥幸范围的一大诱因。而采取跟踪审计模式，使得审计单位可以提前进入建设中，由此对相关权力形成了极大的制约和平衡，进行严格的监督，进而可以对违法犯罪行为形成一定的威慑。不但可以对个人形成保护，还保护了国家资产，防止了资产流失，提高了审计的预防性，从源头上很好的规避了腐败。
(五)利于对工程质量的监管
对于工程项目质量的管理责任主要在施工、建设监理等各方，并非审计部门。而采取事后审计，审计人员及时发现了问题也无法将其解决。选择实施跟踪审计，审计人员可以进入施工现场，充分掌握工程进度和质量。审计人员采取先进的审计方法进行审计的过程中，可以及时的发现相关质量问题。比如，施工人员问题；建设物资问题；施工操作工艺问题；项目设计问题等。一旦发现任何问题及时进行就地整改，严防质量问题的出现。例如某省加强了审计部门的审计工作，对基本建设项目采取全程审计，进入建设现场进行严格的审核，实时检查工程建设情况，由此保障了工程进展顺利，工程质量得到了有效保障。当年该省水利建设项目总计72个，正式动工建设64个，工程动工率为88.9%。项目竣工数量为22个，竣工率为30.6%。项目建设中的问题得到了及时的审查，认真有效的整改。通过一系列严格高效的审计工作，当地的工程质量监管效率大大提升，工程质量得到了显著改善，获得当地领导的赞赏。
五、建设项目跟踪审计的实施
(一)更新传统的审计观念
部分专业人士指出跟踪审计并非审计活动而是一种公共管理行为，这种说法存在一定的道理。跟踪审计唯有将经营管理进行划分之后方可实施审计，针对各个环节的经营管理活动而言，跟踪审计依然属于事后审计。必须对跟踪审计属性加以准确的认识，转变错误的认知，才可以彻底突破原有审计模式的约束，获得一定的发展。观念的更新还涉及审计效果的评价。事后审计模式下的业绩评价观指的是通过审计核减率对审计工作进行评价，也就是说如果核减额度、核减率高表示该项审计工作业绩良好，相反业绩较差[3]。从本质上讲，这种评价思想并不科学。对于不同项目的评价，对应的核减率是不同的，无法准确的体现审计绩效。从实际情况来看，审计工作欠缺的项目，采取事后审计，常常出现虚报情况，而且虚报水分较高，核减率相对也会更高；在审计严格的地区，采取追跟踪审计，虚报情况并不严重，相对应的核减率也会低[4]。而事实上采取跟踪审计之后项目管理水平显著调高，高估冒算情况得到了控制。与之相同，违法违纪人员的查处数量的多少也无法作为审计业绩的评价标准。假如某地经常能从建筑项目中发现违法违纪行为，这也充分表明了该地区建设审计权力制衡作用并不理想，或者表明这一地区审计工作刚开始发展。审计单位唯有树立科学的审计评价思念，才可以挣脱事后审计桎梏，进行跟踪审计的转变和发展。
(二)正确定位审计重点确定权责
采取跟踪审计模式下，审计属于建设当中一项关键控制过程。审计人员对项目建设过程进行积极的审计，时常进入施工现场进行审计工作，并针对相关问题提出相应的审计建议，促进建设和施工方进行修改，但要注意审计权责，避免地位偏离，作为审核监督，一旦越位，审计所形成的权力制衡机制也会随之消失。所以，审计单位需要对权责进行明确，同时予以严格的执行。比如，需要明确要求审计人员不可随意为被审计方提交的问题提供意见性回答，而是应当给予适当的建议，并按照一定的审批流程进行解决[5]。与此同时，需要审计人员具有较高的职业道德，严防审计人员出现徇私行为。
(三)充分利用合同规避法律风险
项目合同属于工程造价确定的重要根据。在进行跟踪审计的过程中，需要给予建设合同足够的重视，并对其进行充分的利用，使其作用得以有效发挥。首先，严格进行合同前期审核，规避合同内容问题而导致资金浪费和流失[6]；其次，将建设合同作为审计工作一项重要根据，对于合同签订和执行情况进行相应审计；再次，在建设合同增加审计监督条款，提高审计在项目建设的地位，由此可以很好的减少审计法和合同法之间的矛盾，提高合同的利用价值。
(四)优化审计的程序、内容、方法
跟踪审计属于审计模式的一个重要创新，促使审计内容、方式、流程进行优化。审计人员也需要转变自身的审计习惯。为确保跟踪审计工作顺利进行，审计单位需要严格的规范各项审计活动。应当根据我国基本的审计流程(如图1)，并以实际为出发点，同时适当的借鉴现行的有关审计规范要求，确定详细的审计操作流程，对审计人员的工作进行合理的指导，使得审计工作更加规范，推动跟踪审计工作稳健发展。
(五)营造全新的审计环境
跟踪审计属于一项新兴的审计活动。一方面促使审计模式发生了很大的变化，另一方面会改变了被审计方接受审计习惯。比如，被审计方需要定期接受审计，同时向审计单位定期提供相关审计资料，在事后审计模式下，只有在工程竣工结算之后才进行审计。而采取跟踪审计使其配合习惯发生了改变，往往会出现消极抵触情绪。对于这种情况，审计单位需要采取多种方式创造良好的跟踪审计环境，加强审计宣传；和被审计方进行耐心的沟通；努力争取特定区域内审计机构的配合；获得有关领导的支持，颁布相关规范等。从长远发展看，必须积极的完善各项法律法规，建立高效的内外部环境。比如，某地区，以审计为民为宗旨，开展高效的审计工作，着眼于人民群众最关心的问题，开展了涉农资金、保障房、“五水共治”等方面的审计和审计调查，促进民生资金及时拨付、规范管理和高效使用。如该市涉农资金专项审计获市领导3次批示，促进主管部门对全市31项“三农”专项资金清理整合为10项，修订出台10余个制度，督促合作社将截留资金分发至农户，确保政府惠民政策落实到位，产生了较好的社会效应。
(六)强化审计人员技能或适当聘请
审计中介机构采取跟踪审计，审计范围和内容得到了极大的丰富和拓展，审计人员如果专业知识和业务素养不足会对审计工作产生较大影响，审计效果难以提高。基于此，审计机关必须积极组织审计培训，加强审计人员的学习，努力提升内部审计人员的业务素质；同时还可以从外部引进高素质的审计人员，以提升审计团队整体水平，更好的应对审计工作。采取跟踪审计之后，审计工作量明显增加，审计工作人员工作压力加大，现有的人员无法很好的应对，所以，我们还可以聘请资质过硬的中介机构，不仅可以增强审计力量，同时可以实现人才知识结构的优化。
六、结束语
综上，通过上文对我国基本建设投资审计发展情况的梳理和分析，掌握了以往审计问题产生的原因，主要因为传统事后审计模式的滞后性，对此我们提出跟踪审计模式，在明确跟踪审计模式优势的基础上，充分的阐述了如何合理的应用跟踪审计模式，组织高效的审计活动，促使审计积极作用得以发挥，最终切实保障项目建设质量，同时保护国家基本建设资金的安全，防止资金的流失和浪费，提高资金的使用效率。
参考文献：
[1]朱林.我国基本建设投资审计研究[D].重庆大学，2012.
[2]饶斌斌.政府投资基本建设项目绩效审计研究[D].江西理工大学，2015.
[3]王雪冰.关于规范基本建设投资审计工作程序的探讨[J].市场观察，2016，09：85.
[4]刘颖.基本建设投资效益审计指标体系研究[J].现代经济信息，2015，23：205.
[5]牟仁才.分析国家基本建设投资绩效审计[J].财经界(学术版)，2016，02：237-238.
[6]汤爱臣.基本建设投资绩效审计内容和重点初探[J].胜利油田党校学报，2015，03：85-86.
作者：朱海瀛
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