摘要：盈余管理是当今经济学界和会计领域重要的研究课题，盈余管理是一种企业行为，是影响会计信息质量的一大因素，对盈余管理行为产生的动因和防范措施的研究具有现实意义。本文通过对盈余管理行为的含义出发、盈余管理行为产生的前提条件分析、盈余管理行为的动因分析以及提出盈余管理行为的防范措施等对企业盈余管理进行浅显的探讨。
关键词：盈余管理；动因；防范
我国企业，尤其是上市公司，存在或多或少的盈余管理行为，企业盈余管理的手段层出不穷，这种行为不仅降低了会计信息质量，误导投资者、债权人等报表使用者，也损害中小股东等利益相关者的利益。
一、盈余管理的含义
关于盈余管理的概念，有两个权威代表，一个是美国会计学家斯考特(William•K•Scott)，他认为盈余管理是在GAAP允许的范围内，通过对会计政策的选择使经营者自身利益或企业市场价值达到最大化的行为。另一个是美国会计学家凯瑟琳•雪珀(KathehneSchipPer)，指出盈余管理实际上是企业管理人员在对外披露财务报告时，有目的地控制相关信息。本文无意于探讨哪个定义较全面，但我们可以从中发现，盈余管理就是企业管理者基于一定的目的在编制财报和进行业务处理时，主观上有意选择有利于公司的会计政策和方法、变更会计估计、安排业务发生的时间和方式，有目的地改变报告披露的内容与事实。在信息不对称和披露不完全的情况下，使报表使用者对公司真实收益状况误解。盈余管理实质上就是在符合准则和会计制度的范围内“造假”。盈余管理不改变企业的实际盈余，只是把盈余人为的安排在特定的期间，运用一定的会计方法和会计手段，改变了特定报告期的会计数据，但从企业整个寿命周期来看，企业实际的盈余是没有改变的。
二、盈余管理行为产生的前提条件
1.会计固有的特点和局限性。现行财务会计以权责发生制为基础，产生了大量的应计、预提和待摊等项目，企业管理者有利用这些项目操纵盈余的空间；稳健性原则、重要性原则等导致的会计判断也为盈余管理提供可能；不同的会计政策会计估计选择将会生成不同的会计信息，对企业利益相关人产生不同的利益分配和导致不同的经济决策，这就使得管理者有可能选择对自己最为有利的会计政策和会计估计进行盈余管理。2.信息不对称。只要管理者对企业的信息不作客观、完整、及时披露的话，信息使用者就很难获得企业全部内部信息，从而也就不能肯定企业披露的会计信息是真实、公允与充分的，使得企业的盈余管理行为成为可能，而且，信息不对称的严重程度影响着企业盈余管理空间的大小。
三、盈余管理行为产生的动因分析
如前所述，盈余管理行为的产生有一定的前提条件，其实质上是管理者利用制度有意掩盖全部客观的会计信息，误导信息使用者，那么分析企业盈余管理产生的动因，对提高会计信息的质量有一定的现实意义。企业盈余管理行为产生的动因主要有经营管理人员报酬最大化动因、筹资动因、节约税收动因和规避政治成本动因。1.经营管理人员报酬最大化动因。企业管理人员，甚至是企业的职工，其能否获得奖金以及奖金的具体数额，往往与企业的经营业绩相关。而企业经营业绩的考核离不开目标利润的完成情况、产值、销售收入、资产周转率、每股收益率等各种财务指标的高低。在奖金的驱使下，管理层往往通过盈余管理来使报告的业绩考核指标更好看。比如在企业不能完成目标利润或扭转亏损的情况下，管理者便采取能提高利润的会计处理，比如变更会计政策或者会计估计，发现前期差错当期不调整，减少资产减值准备的计提等会计手段来增加企业的利润或减少企业的亏损。2.筹资动因。无论债务筹资还是权益筹资，投资人为了提高资金的回报，降低风险，那么他们对需要筹资的企业的盈利能力和营运能力都有一定要求。比如，债权人为了保护自身的利益不受损害，就会在放款的相关合同里和借款企业签定保护性条款，类似限制借款企业的借款用途、举债规模、发放现金股利的水平等会影响偿债能力的行为发生。一旦借款企业出现违约行为，按照合同的约定，债权人是可以对借款企业采取相应的惩罚措施。因此，企业为了要筹得所需资金，必须想尽一切办法让投资人愿意掏钱，这样，当企业的实际情况比预期的要差时，管理者就会采用一些会计手段来使报表数据（比如资产负债率、资产收益率等指标）看起来不错，投资人如果没有质疑被粉饰过的数据，他们就会相信企业是能给他们的资金投入带来回报的。3.节约税收动因。企业所得税，一般以会计利润为基础，再根据税法规定进行纳税调整。企业为了。合理避税，减少现金流出，往往尽量降低报告利润。尽管每年会有一次所得税汇算清缴，从而缩窄了企业盈余管理的空间，但仍有一些会计政策和会计估计可供企业自行选择，此外，我国的税收法律体系还不十分完善，税收优惠政策颇多，会计制度和税法制度不一致的情况，也给企业管理者为了节税而进行盈余管理带来机会。4.规避政治成本动因。政府既是企业利益相关者中的一员，也是企业的管制者。作为企业，多数是不希望自己引起政府的注意。特别是大型企业、垄断性公司，其公布的利润较高时，会引起媒体或消费者的注意，政府迫于公众压力，往往会对其增加新税负或赋予更多的社会责任，如捐赠、慈善、实施公益性项目等。企业面临的政治成本越大，管理者越有可能调整当期利润，为了避免发生政治成本，管理者通过盈余管理会设法降低利润。一些国有企业盈余管理的动机，一方面是迎合政府的目标进行盈余管理，另一方面，管理者的前途与企业的业绩关联，管理者为了有可能为了仕途而进行盈余管理。
四、盈余管理行为产生的防范措施
通过对盈余管理行为产生的前提条件和动因分析，现今条件下，本文认为盈余管理对一个企业来讲，是难以避免的，但盈余管理会影响到会计信息质量，进而影响到财务报告使用者的决策，所以对盈余管理有必要防范。1.不断完善企业会计准则和会计制度，降低盈余管理可操作空间。准则应谨慎赋予企业会计政策和估计选择权、变更权，并完善披露要求。同时，对资产减值计提、预提和待摊等盈余管理的常用手段，应增加强制披露要求，要求披露其明细表供报表使用者查阅。2.改善企业内部治理结构，形成抑制盈余管理行为的约束机制。据研究，治理结构比较薄弱的企业更容易实施盈余管理。要健全公司的治理结构，第一，建立和完善独立董事制度。若董事会的独立性不强，比如企业的董事会主席与企业CEO同为一人，这样权利集中在一个人手中，企业的决策、管理层的任免等重大事件便会个人偏见较浓，盈余管理也就不可避免会发生。第二，改善公司股权结构，大力发展机构投资者，机构股东的介入，使监督更为有效。最后，建立对管理层有效激励机制，实行对管理者长期和短期相结合的激励约束机制，评价标准不能仅仅是那些盈余数据，还应包括职业精神、管理能力以及创造收益等标准能有效地避免管理者为了近期的奖金而不当的资源配置，进行盈余操作。3.加强企业内部控制制度。内部控制的主体是企业内部管理人员，由于制度中存在漏洞，内部人就利用自己的控制优势，在“内部人控制”下，会计核算和会计准则的选择就会以内部人为核心，采取盈余管理来满足个人利益最大化。因此，企业必须要加强企业内部控制制度，监督企业的信息质量，使企业的决策行为兼顾各个利益集团，而不是滥用控制权的个人。同时，投资者不应只把利润作为衡量企业业绩的唯一标准，还应关注现金流量表，盈利并且有正现金流的企业的利润质量较高。五、结束语本文在这里只是对我国企业盈余管理的动因及防范措施做了粗浅的探讨，希望能够起到抛砖引玉的作用，使更多的学者加入到对企业盈余管理行为的研究中来，为保障投资人利益出谋划策。
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作者：冯丽梅 单位：惠州经济职业技术学院财经学院
