【摘要】政府补助会计一直是国际上比较关注的内容，自2005年澳大利亚采用AASB120以来，经过数十年间的修改，在会计核算和披露等方面实现了与国际会计准则的“大同”，但也存在“小异”。本文对澳大利亚政府补助准则与IAS20的异同点进行分析，并运用赋值法加以量化，以加深对现阶段澳大利亚政府补助准则国际趋同程度的了解。
【关键词】政府补助会计；会计准则国际趋同；IAS20
一、引言
如何规范政府补助的会计核算和披露，一直是国际上较为关注的问题。自2001年4月国际会计准则委员会改组为国际会计准则理事会并宣称制定“全球会计准则”以来，会计准则国际趋同的步伐明显加快，欧盟、美国、澳大利亚、新西兰、俄罗斯等国家纷纷表示会以实际行动支持这一决定。近些年，澳大利亚对采用国际会计准则的态度非常积极，作为一个主权国家，澳大利亚较好地处理了既与国际会计准则接轨，又保留了本国会计准则的特色，为其他各国处理此类关系树立了良好典范并提供了宝贵经验。早在2003年，德勤发布了澳大利亚会计准则与IAS20的比较，无论从确认还是披露角度来看，两者差别都是比较大的，政府补助的确认条件完全不同，IAS20中相关资产确认为递延收益的披露在澳大利亚会计准则中也是没有的。2006年，普华永道表示澳大利亚并非全盘地采纳IFRS，在政府补助准则中，澳大利亚不允许把与财产、厂房和设备、无形资产相关的政府拨款从相关的资本成本中扣除，而需要确认为递延收益，这样无疑会带来相应的税费调整，实质上也是对总额法和差额法两种会计处理方式的选择。2008年StephenA.Zeff研究了IFRS发展对澳大利亚影响，认为澳大利亚是国际会计准则强有力的支持者和采纳者。2012年，JulieCotter研究调查了澳大利亚145个公司对IFRS的采纳情况，认为这些公司在IFRS实施过程中没有做出很大改动，预示着公司财务报表的精确性进一步提高。2015年AASB官方表示管辖机构公开承诺朝着IFRS这样一套高质量的全球会计准则趋近，要求国内全部公开交易股票的公司在财务报表中使用IFRS。综合以上来看，以往很多文章围绕着澳大利亚会计准则与国际会计准则的差异展开，也为今后的研究提供了宝贵参考，但是很少将这种差异以数字的形式加以量化，涉及具体准则的研究就更少了。下面我们将澳大利亚政府补助会计准则与IAS20相比较，并用赋值法将差异加以量化，使结果更直观地呈现出来。
二、澳大利亚政府补助会计准则与国际会计准则发展历程
2003年1月，IASB曾决定以新的国际财务报告准则替代IAS20，新准则将选择采纳美国SFAS116或澳大利亚公认会计原则UIG11所使用的会计模式。2004年2月，经过进一步考虑以后，IASB认为在“收入”确认有关工作尚未完成之前，制定政府补助会计新模式的时机尚不成熟，此时撤销IAS20将使政府补助会计实务缺乏必要的指导，因此IASB决定按IAS41“农业”中有关政府补助的会计处理模式，对IAS20做相应修改。IAS41中所确定的会计模式目前仅适用于那些与按照公允价值减去预计至销售将发生的费用计量的生物资产相关的政府补助。2004年7月，IASB讨论了将IAS41模式纳入IAS20准则的一些具体问题，内容主要包括区分无条件和有条件的政府补助、政府补助相应资产增加或相应负债减少的确认、政府补助的定义、与IAS39准则的冲突、减值。2008年5月，IAS20精简了准则的内容，只留下与政府补助相关的“确认”“计量”等重要内容，这也是IAS20的最新版本。在AASB120颁布之前，澳大利亚规范政府补助和政府援助的公认会计原则包括1996年12月发布的UIG11“非流动资产捐助或为取得非流动资产所收捐助的会计处理”和1998年6月发布的AASB1004“收入”准则，但与现在的AASB120在政府补助的确认、返还和披露方面都有很大差别。为贯彻澳大利亚财务报告委员会与国际财务报告准则趋同的战略，AASB决定从2005年开始采用IASB准则，AASB120采纳了IAS20绝大部分条款，按照IAS20编制财务报表即表明其同时遵守了IAS20。2007年，AASB通过了修改版，删除了大部分在IFRS初次应用时所做的更改，认可了IAS20中名义价值的替代入账方法、净额法的会计处理方法，确认和计量方法的修改意味着澳大利亚的政府补助会计与IAS20的趋同度大大提高。但AASB120与IAS20仍存在一些区别。
三、澳大利亚政府补助会计准则与国际会计准则比较
1.澳大利亚政府补助会计准则与国际会计准则内容比较。2.澳大利亚政府补助会计准则与国际会计准则趋同程度计量。本文对IAS20和AASB120两个准则的内容进行划分，均通过范围、定义、确认、计量和披露五个方面进行比较，即A1范围、A2定义、A3确认、A4计量、A5披露。为了精确地计算结果，我们把每个方面设置了各自的对比点：A1内包含了2个对比点，即政府补助的适用范围和不适用的四个方面；A2包含了2个对比点，即两准则共同包含的定义和AASB120新增的定义；A3包含了10个对比点，包括确认的条件、资本法和权益法的选择、何时直接确认为收益、资产有关政府补助的返还、收益相关的政府补助的返还、可免除贷款的确认、会计方法的更改情况、相关或有资产和或有负债的处理、账面价值的减值等；A4包含2个对比点，即货币性政府补助和非货币性政府补助的入账方法；A5包含4个对比点，即对会计政策、列示方法、性质和范围、未履行条件和对主体从中直接受益的其他形式政府援助的说明的披露。第二步对以上所列示的每个对比点采用相同方法赋值，基于整体准则的视角衡量，把比较点的趋同水平划分为完全相同、基本相同、中度差异、完全不同四类，当比较点完全相同时赋值为“1”，当比较点基本相同时赋值为“0.7”，当比较点中度差异时赋值为“0.3”，当比较点完全不同时赋值为“0”。通过赋值计算每一个会计科目的匹配系数，根据匹配系数来衡量IAS20和AASB120的趋同程度。匹配系数计量公式为：D=(m1+m2×0.7+m3×0.25+m4×0)÷(m1+m2+m3+m4)其中m1为完全匹配变量数，m2为基本匹配变量数，m3为中度匹配变量数，m4为完全不匹配变量数。3.澳大利亚政府补助会计准则与国际会计准则趋同程度。根据以上计算结果，澳大利亚政府补助会计准则与IAS20的趋同度达到了0.8697，而且范围、定义、确认、计量和披露五个方面的趋同程度均大于0.7，定义的趋同程度最低为0.7143，其中一个重要原因是IAS20于2008年精简了准则的内容，删除了大多数有关名称的定义陈述，导致两准则匹配程度下降；在会计处理方法上，澳大利亚由最初采用与国际会计准则不同的入账方法及会计处理方法，发展到现在“确认”一项匹配系数为0.8818、“计量”一项匹配系数为1，这也是最能代表会计准则实际应用的两项，说明两准则在会计处理上已做到了基本相同，澳大利亚确实是国际会计准则强有力的支持者与参与者。
四、对我国的借鉴意义
政府补助是地方政府参与上市公司盈余管理的重要方式之一，由于政府在国民经济与企业发展中起到至关重要的作用，政府补助会计处理的规范也应引起理论界与实务界的关注。通过比较发现，国际财务报告准则、澳大利亚会计准则对政府补助的会计处理都有明确的规定，但我国在政府补助的定义、补助返还的处理等方面仍模棱两可。比如，由于政府的定义不够明确，公允价值的运用规则不够完善，以及有条件的政府补助确定的主观性都导致了政府补助会计核算存在较大的利润调整空间。伴随着排污权交易的推广，2005年国际会计准则理事会提出了排污权交易的研究项目，该项目的焦点是对与排污权相关的政府补助的会计处理问题。在《排污权交易：IAS20的补充》中计划对排污权的会计处理按照IAS41中农业的会计处理模式，即公允价值减去估计销售时的费用进行计量，与排污权相关的政府补助，当且仅当该项政府补助成为应收款项时才确认为收益。目前，我国很多企业也开展了二氧化硫排污权交易，为此国务院颁布《排污费征收使用管理条例》，规定了财政部门要对缴纳排污阀的企业进行适当补助，这是我国与国际会计准则趋同的重要体现，也表明了我国会计准则国际趋同的积极态度。会计准则的国际趋同是一个动态的过程，而非一蹴而就之事。国际会计准则理事会正对IAS20进行积极地补充，同时也组织力量对IAS30进行改进和完善。根据近几年IASB的会议精神，IAS41中将政府补助分为附条件的政府补助和无条件的政府补助的分类方法将成为IAS20的修订趋势。同样，我国也应及时跟踪相关动态，对会计准则进行进一步的完善以实现和国际会计准则的接轨。由于我国的资本市场仍不健全，所以会计规范的选择要符合中国特色的社会主义市场经济的发展，但是与国际会计准则的差异明显影响到按我国政府补助会计准则与按国际会计准则所披露的有关政府补助的会计信息的可比性。为此我国应借鉴欧美发达国家会计研究的优秀成果，在结合我国特殊国情的基础上朝着会计准则国际趋同的目标努力。
五、结论
目前大部分比较项目已达到高度趋同，但趋同不等于等同，鉴于澳大利亚的特定经济特征及法律制度背景，澳大利亚会计准则与国际会计准则在少数领域仍存在适度的非实质性差异，包括澳大利亚会计准则更加详尽，甚至比国际会计准则先行一步。从两套准则的差异性质来看，一方准则缺乏相关规定导致的差异是主因，因为差异主要源于澳大利亚对各个准则所做出的补充，而两套准则规定不同所导致的差异居次要地位。以上研究表明，2005年以来，澳大利亚政府补助会计准则与IAS20之间的趋同程度逐步提高而且变化显著，显示了澳大利亚在朝着国际会计准则趋同的努力中取得的显著成效。
参考文献
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作者：孙潇 单位：上海海事大学
