【摘要】会计职业道德是会计执业者应该遵守的基本原则与道德底线。当前我国会计职业道德整体滑坡，不良企业文化及企业伦理建设滞后使得会计执业者职业道德理念缺失，精神文明建设滞后及物欲驱使使得会计执业者监守自盗而践踏法律尊严，会计道德教育滞后和会计人员的物质利益得不到保障致使会计执业人员以虚假审计危害公众利益。针对这种情况，我们应健全完善相关会计法律制度，强化以道德为核心的企业文化建设，健全和完善会计道德监管评价机制及奖惩机制，健全会计道德教育体系，以提升会计执业人员的整体素质。
【关键词】会计；职业道德；执业理念；企业文化；评价机制
职业道德，是指人们在职业活动中应当遵守的道德准则及从业者根据职业性质所应具备的道德情操与道德品质的综合。职业道德以执业人员从事行业的行为准则和基本要求为基础，扩展至该行业从业人员对整个社会的道德责任及应担义务，它体现了一定社会环境中的职业特征，具有调节职业关系的社会功能和职业性、实践性、承继性等特征。职业道德是社会道德的重要组成部分，良好的职业道德可促进社会职业活动的有序进行，对形成良好的社会总体道德风尚有积极一定的影响和促进作用。会计职业道德是指在会计从业人员在会计职业活动中应当遵循并体现会计职业特征的行为规范和行为准则，它以会计人员个人的人格修养与品德素质为基础，既可对会计职业活动中各种利益关系进行调整与协调，又因行业特质而具有一定的社会性和稳定性。当前国内有关会计职业道德的研究多从职业道德失范的泛化角度切入，缺乏针对性和对会计行业的具体分析。本文拟以“会计”为抓手，针对会计行业的具体特征，分析当前我国会计行业中从业人员的道德问题及其产生原因，并以此为基础探讨建设会计人员职业道德建设的具体对策。
1当前我国会计人员职业道德问题及其成因分析
因为当前我国会计制度透明度较低（上市公司会计信息状况也说明了这一点），加上很多公司经营状况变化较大，增加了公司及其会计业务的复杂性和不确定性，使得我国会计从业人员的职业道德很大程度上呈现为一种“随波逐流”的状况——即，会计从业人员本身没有具体的可坚持不变的原则与底线，也不需恪守某种准则，而是根据公司利益或公司领导层的意志做出具体的抉择，至于因此而损害国家、社会或其他公司及个人的利益，或者对社会应负责人之类的问题，在其具体的会计行为中并不在其考虑范围之内，爱岗敬业、坚持原则等很多时候不过是停留在口号宣传或纸质规定上的文字罢了。
1.1会计职业道德观念缺失
会计职业道德缺失的一个关键特征就是使得行业面临“诚信危机”。会计职业机构及执业人员赖以安身立命的基本就是“诚信”，这是会计人员职业准则和职业道德的基石，独立性的保持、诚信度的提升、公信力的加强都依赖于会计人员职业道德的树立与坚守，独立、客观、公正之原则要求会计从业者必须做到“诚信为本，操守为重，坚持准则，不做假账”。职业道德观念丧失，使得会计及审计纪律松弛，纵容部分企业和个人肆无忌惮地进行背德和腐败行为，腐蚀社会生存和发展的基础。当前，会计职业道德观念缺失源于会计伦理道德滑坡的影响，这种影响在市场经济下尤其显著。牺牲他人利益满足自我利益最大化的逐利行为屡见不鲜。企业伦理丧失，无限制地压榨员工甚至侮辱其人格使得企业文化在背德的道路上越走越远，损害消费者权益的虚假商品和危及公众利益的环境污染以及行贿受贿和贪污腐败等，使得社会总体道德观念滑坡严重，企业文化建设无从谈起，充斥着为逐利而不择手段的败德思想与行为。这些现象危及企业伦理道德，破坏公平、公正、合理的市场秩序，降低了市场行为的效率和有效性，最终妨害经济社会发展和进步。在这种大环境下，报考会计执业人员在内的人们的职业道德必然受到污染，使得道德观念淡漠，而逐利观念严重，诚信缺失而造假盛行。
1.2物欲驱使下的监守自盗
经济社会的发展和物质的极大丰富，加速了当下消费观念的更新，使得“经济观”和“消费观”大大区别于物质匮乏的时代，也使得穷奢极欲的侵蚀能力大大加强，包括会计从业人员在内的很多人都不得不面对这一社会状况，面对道德底线与物利诱惑的对抗与选择。于是，那些丧失底线和无法抗拒物利诱惑的会计人员就会利用自己的职务之便而监守自盗，这样的实例在全世界都举不胜举。这些人罔顾职业道德与社会道德之约束，践踏法律之尊严，伪造、毁坏会计资料，利用职务之便大肆贪污或挪用公款，以国家财产之丰满足个人私欲之贪。我国从开放至今，在经济建设方面的成就是巨大的，但在精神文明建设方面远远落后于当前的经济社会发展形势，虽然在喊着“两手抓，两手都要硬”，可实际行动总却以牺牲包括道德建设在内的精神文明为代价来换取经济的快速发展，再加上西方资本逐利观念的影响和极度消费观念的长期影响，使得那些从物质匮乏时代进入物质极大丰富时代的部分人完全失去了自我，迷失在物欲的膨胀中。这种环境下成长起来的部分企业只从西方资本逐利本性中学位了不择手段与穷奢极欲，而忽视西方文明中的德行修养与自我约束。于是，在企业从事会计工作的执业人员自然会罔顾法律与道德，从私利出发谋划个人利益的最大化，损公肥私、监守自盗几乎是其必然的选择。
1.3以虚假审计危害公众利益
很多情况下，注册会计师从业人员的背德行为是迫于行业竞争的压力或受利益驱动而为之，他们在审计鉴定时丢弃独立、客观、公正原则而与被设计对象沆瀣一气，串通造假，出具虚假的审计报告，违背审计原则，提供虚假信息，危害公司利益或误导公司决策与公众选择——尤其对于股份公司而言，持股者由于缺乏具体的介入与操作，很多时候不得不依赖于会计事务所的审计报告，并以之作为其做出“理性选择”的判断依据，素不知这种选择因为会计事务所的虚假审计已经背离了理性与真实。会计道德教育滞后和会计人员的物质利益得不到保障是致使会计执业人员以虚假审计危害公众利益的重要原因。诚如前文所言，当前我国的经济建设取得了重大成就，然而精神文明建设严重滞后。会计道德教育在很多企企事业单位中被视为“可有可无”的事情，甚至有些单位多年不对本单位的会计执业人员进行继续教育或培训工作，反而让其学一些投机取巧的“做账技巧”，为一己之私而损害公众利益。另外，部分会计从业人员物质利益得不到保障也是使得会计执业人员迫于压力而伪造审计报告和相关数据的重要原因。会计执业者通常因直接与本单位的“钱库”打交道而承受较大压力，且有因企业经营状况波动而使得自身物质利益受损的风险。
2强化会计人员职业道德建设的对策分析
会计职业道德建设是一个历久弥新的问题，尤其在我国经济社会建设取得巨大成效而精神文明建设相对滞后的情况下，视会计职业道德建设为一个复杂而长期的系统工程也不为过。这种建设工程应紧密结合会计职业道德缺失的原因，加强针对性，让会计执业者牢固树立“诚信为本、操守为重、坚持准则、不作假账”的职业理念，使会计执业者真正成为为我国经济社会发展贡献“正能量”的群体。
2.1健全并完善会计法律制度
传统中国社会以儒家伦理为基础，诚信文化成为会计道德的基础，讲求“良心主导”。而这些内容的人性论前提是“性善论”，即从“人性本善”的视角处理各种社会关系，即便是法律本身也打上了人性道德的基础，与其说人们遵守的是社会法律，不如说他们遵守的是内心的“道德律”。在这种传统下，当代中国的会计法律制度建设也体现出一定的自律性“道德律”特征，法律建设相对缺失和滞后。事实上，道德律凸显的是个人的道德修养与品格素质，它从内部规范着社会成员的具体实践；相对于自律性道德，他律性的法律则从外部规范着个人的社会行为，具有一定的强制性和强制性，约束性也更强。内在的道德律与外在的法律共同构成完整的会计道德规范体系，前者以跨级职业良心为核心，重点在于个人的社会责任和道德自律；后者以会计职业责任和义务为重心，重在企业及其他社会机构和组织对会计执业者不当行为的防范，突出地表现为法律法规等社会性规制的相关强制性条款。当前，除了《会计法》《会计基础工作规范》《中国注册会计师职业道德基本准则》《中国注册会计师职业道德规范指导意见》等有关法律法规之外，还应健全和完善会计执业的相关伦理内容，制定专门性《会计职业道德条例》，对会计行业中执业者的行为规范、职业操守、社会责任及道德要求等作出明文规定。
2.2强化以道德为核心的企业文化建设
强化以道德为核心的企业文化建设，就是要建立与当前经济社会发展相适应并能为我国各项事业总体进步贡献正能量的企业伦理制度，培育并形成积极健康的企业文化氛围。经济体制本身也处于社会发展的整体氛围中，这说明它也处于一种伦理道德的文化体制中，蕴含着企业管理、生产、销售等各种内容的标准及规范，这些与其质量和价格紧密相关的事项自然也体现着企业的经营理念、盈利思想、责任意识等，这些内容汇合起来就是凸显企业品质的企业文化和企业氛围。这种文化和氛围自然会对其包括会计人员在内的内部成员产生重大影响。作为企业的一员，会计执业人员对有着直接利益关系的企业会存在一定的依附性，其行为选择与从业理念肯定会受到企业文化的影响。大多数情况下，这种影响会体现在会计人员根据自身利益做出的的会计行为会与根据企业利益做出的会计行为保持高度一致，即其自身利益与企业利益一致。鉴于此，强化以道德为核心的企业文化建设，形成积极健康的文化氛围，就可在一定程度上大大提高会计执业人员的道德素质，使其不会在面临私利与企业利益或社会利益冲突的情况下做出损公肥私的选择。文化与道德说到底是一种内在的东西，属于自律性较强的道德律。大多数情况下，这种道德律是适用的。
2.3健全和完善会计道德监管评价机制及奖惩机制
当前，中国社会的食品药品监管机制的重大缺陷就在于没有建立以终身信用为核心的监管评价及奖惩机制，所以那些违法生产有损社会利益和公众健康的食品药品企业和厂家，在被查处之后还会有机会改头换面继续从事违法活动，继续蚕丝社会公共利益和公众健康来满足一人之私欲。当前我国会计行业中的丧德行为与此类似，一方面是监管不到位，很多情况下仅仅是对那些会计职业道德缺失的行为及企业和个人仅仅是采取辞退、罚款、批评、停业等处罚措施，没有对相关企业及个人的败德行为进行备案、累计处理；另一方面，也没有建立系统的会计职业道德监管评价机制和终身限制从事会计活动的措施。如果能建立专门的会计职业道德领域的奖惩机制，对会计执业人员和相关企业的活动进行备案、追责，并进行以社会监督和评价为中心的信用级别评价，并根据这些备案和评价对会计执业人员或相关企业进行奖惩，将信用评价和奖惩结果公之于众，使之接受社会监督，则会计执业者和相关企业就会因其信誉的透明性而丧失欺骗与伪造的机会，从而也就尽可能地减少了对社会及公众的危害。此外，健全会计道德教育体系也是提高会计职业道德水准的总要举措。这种教育的对象通常包括在校会计专业学生、岗前会计执业者、在岗会计执业者。这种教育体系的学习内容不仅包括相关的法律法规及《公民道德建设实施纲要》（2001）、伦理准则，也包括各种形式的实践教育和反面教材交流等，使之形成良好的职业品质和公民道德品格，为会计职业道德提升打下良好基础。
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作者：王兴锦 单位：厦门市市政建设开发总公司
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